L’Associazione in partecipazione con apporto di capitale
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Articolo del 26/11/2005 Autore Andrea Vetrano Altri articoli dell'autore


Profili civilistici
L’associazione in partecipazione, secondo quanto disposto dall’art.2549 del Codice Civile, è quel contratto con cui l’associante (titolare di un’impresa) attribuisce all’associato una partecipazione agli utili della sua impresa o di uno o più affari verso il corrispettivo di un determinato apporto. Semplificando il quadro giuridico, è possibile qualificare l’associazione in partecipazione un specie di società temporanea.
Gli elementi principali che caratterizzano l’associazione in partecipazione sono:
- l’apporto dell’associato;
- la partecipazione agli utili dell’impresa dell’associante.
Dal punto di vista formale, le disposizioni civilistiche non prevedono nessuna forma obbligatoria, anche se la prassi amministrativa ha ritenuto quale requisito minimo formale del contratto quello della scrittura privata soggetta a registrazione. Per quanto concerne la natura del rapporto, sia la dottrina che la giurisprudenza è concorde nel ritenere il contratto di associazione un rapporto di scambio, in cui alla prestazione dell’associato (apporto) corrisponde una prestazione dell’associante (distribuzione degli utili). Le restanti disposizioni civilistiche, sintetizzando, prevedono che:
- la gestione dell’impresa spetta esclusivamente all’associante;
- l’associante è il solo responsabile verso i terzi;
- l’associato, secondo quanto previsto nel contratto, ha diritto al controllo sullo svolgimento degli affari oggetto del contratto; comunque ha diritto al rendiconto degli affari compiuti o a quello annuale della gestione;
- l’associato partecipa agli utili, ma se diversamente previsto nel contratto partecipa anche alle perdite limitatamente al valore del proprio apporto.
Uno degli elementi principali del contratto dell’associazione in partecipazione è l’apporto dell’associato. Sulla natura dell’apporto il codice civile non dispone nulla, ma deve comunque essere determinato o determinabile. In sintesi possono essere oggetto di apporto:
- prestazione d’opera;
- prestazione di servizi;
- beni mobili ed immobili;
- una somma di denaro.
Oggetto del presente scritto è il contratto di associazione in partecipazione con apporto di capitale.

Profili fiscali
Sotto il profilo fiscale, l’art. 109, comma 9, lettera b) del TUIR, prevede che non è deducibile ogni tipo di remunerazione dovuto ai contratti di associazione in partecipazione allorché si previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi. Pertanto, dal punto di vista dell’associante, rispetto alla normativa ante riforma, risulta penalizzante, in quanto gli utili corrisposti all’associato sono indeducibili. Mentre in capo al soggetto percettore (associato), tali remunerazioni sono assoggettati a tassazione secondo le modalità previste per gli utili di partecipazioni in società.
La riforma del sistema fiscale ha radicalmente modificato il sistema di tassazione degli utili di partecipazioni. Nel sistema ante riforma i dividendi percepiti erano imponibili e soggette a tassazione, ma contestualmente veniva riconosciuto un credito d’imposta al fine di evitare la doppia imposizione. Con la riforma, da un lato, il credito d’imposta è stato abolito, perseguendo il principio secondo cui la tassazione dell’utile deve avvenire presso il soggetto produttore e non sul soggetto percettore, dall’altro lato è stata prevista una quota di esenzione in capo al soggetto percettore per limitare e ridurre gli effetti della doppia imposizione.
La quota di esenzione e le modalità di tassazione dipendono dalla natura del soggetto percettore. Da quest’ultimo aspetto si possono individuare:
- persone fisiche non titolari d’impresa;
- persone fisiche titolari d’impresa e società di persone;
- soggetti Ires.
Per quanto concerne le persone fisiche non titolari di reddito d’impresa, la tassazione dipende se la partecipazione è qualificata oppure no. La partecipazione è qualificata quando il valore dell’apporto è superiore al 25% del patrimonio netto contabile dell’associante, il 5% nel caso in cui si tratti di società quotate. In merito al patrimonio netto contabile da prendere a riferimento le disposizioni stabiliscono che bisogna considerare quello alla data di stipula del contratto. Il correttivo Ires, approvato da pochi giorni dal Consiglio dei Ministri, ha modificato tale disposizione, stabilendo che il patrimonio netto contabile è quello risultante dall’ultimo bilancio approvato prima della data di stipula del contratto.
Nel caso di partecipazioni qualificate le remunerazioni percepiti concorrono a formare il reddito imponibile nella misura del 40% del loro ammontare. Nel caso di partecipazioni non qualificate l’art.27 del D.P.R. n° 600/73 prevede l’applicazione della ritenuta della fonte del 12,50% a titolo d’imposta.
Qualora l’associato sia un imprenditore individuale o una società di persone le remunerazioni concorreranno alla formazione del reddito imponibile nella misura del 40% indipendentemente dalla natura della partecipazione.
Infine, se il soggetto percettore è una società di capitale soggetta all’Ires la tassazione sarà limitata al 5% dell’ammontare degli stessi. Vale inoltre la pena di sottolineare che negli ultimi due casi esaminati, tali compensi rientrano nella determinazione di reddito d’impresa, al contrario nel caso di persone fisiche non imprenditori sono da considerarsi redditi di capitale. Per completare, giova ricordare che le remunerazioni dei contratti di associazione in partecipazione concorrono a formare il reddito imponibile nell’esercizio in cui sono percepiti.

Andrea Vetrano
Consulente d'impresa

a.vetrano@libero.it
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