Sito web e deducibilità dei costi
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Articolo del 07/09/2005 Autore Redazione Altri articoli dell'autore


Costi accessori. Link e banner: spese di pubblicità o di rappresentanza? - Problematiche connesse all'e-commerce -


I costi "accessori" inerenti la creazione di un sito web
Oltre ai costi conseguenti alla creazione e alla gestione del sito web, di cui si è fatto cenno nella prima parte del contributo, si possono distinguere altre categorie di componenti negativi direttamente inerenti la creazione del sito.
Strettamente accessori a esso, e, si ritiene, non distinguibili dai costi già descritti sono:

Il sostenimento di costi non si limita però al momento della realizzazione e aggiornamento del sito web. E' infatti vitale incrementare e, in seconda battuta, mantenere costante l'afflusso di utenti che visitano le pagine web dell'impresa. A tale proposito si possono distinguere:

Queste attività sembrano rientrare nel novero delle spese di pubblicità ex articolo 108, comma 2, Tuir, nonostante questa tipologia di costi sia così connaturata al sito web - permettendone la rintracciabilità tra milioni di altre pagine - da poter essere considerata, in certi casi (perlomeno nel primo degli esempi), un costo direttamente inerente ex articolo 109 del Tuir.

Con riferimento, invece, al posizionamento - a titolo oneroso - di rinvii o collegamenti automatici al proprio sito inseriti in altri siti web molto popolari (link), anche sottoforma di piccoli annunci abbelliti da disegni e animazioni (banner), i particolari risvolti fiscali di tali pratiche commerciali ne impongono una trattazione distinta.

Natura di link e banner
Il link, come accennato, è un collegamento a un altro sito web; attivandolo, verranno immediatamente visualizzate le pagine web del sito cui si riferisce il collegamento. Il banner funziona in maniera analoga, ma ha maggiore visibilità dovuta al proprio aspetto di inserzione caratterizzata, ad esempio, da scritte lampeggianti o disegni animati(10).
Entrambi vengono inseriti, a pagamento, in siti web frequentati da un gran numero di utenti, quali ad esempio i siti dedicati all'informazione.
Link e banner sono largamente utilizzati sulla rete Internet, tanto che la direttiva 2000/31/Ce, emanata in data 8/6/2000 (relativa a taluni aspetti giuridici della società dell'informazione), ha dettato alcune disposizioni per definirne la natura giuridica.

Il decreto legislativo 70/2003, emanato in attuazione della citata direttiva per "promuovere la libera circolazione dei servizi della società dell'informazione, tra cui il commercio elettronico" (articolo 1, comma 1), statuisce infatti, all'articolo 2, comma 1, lettera C), che debbono essere considerate "comunicazioni commerciali" "...tutte le forme di comunicazione destinate, in modo diretto o indiretto, a promuovere beni, servizi o l'immagine di un'impresa, di un'organizzazione o di un soggetto che esercita un'attività agricola, commerciale, industriale, artigianale o una libera professione. Non sono di per sé comunicazioni commerciali:
1) le informazioni che consentono un accesso diretto all'attività dell'impresa, del soggetto o dell'organizzazione, come un nome di dominio, o un indirizzo di posta elettronica;
2) le comunicazioni relative a beni, servizi o all'immagine di tale impresa, soggetto o organizzazione, elaborate in modo indipendente, in particolare senza alcun corrispettivo
".
I nn. 1 e 2 del citato testo di legge appaiono chiaramente riferiti a link e banner; la qualifica di "comunicazione non commerciale" non è però rilevante ai fini fiscali, come precisato dall'articolo 1, comma 1, lettera A), del decreto(11).
Sarà quindi necessario analizzare la rilevanza fiscale di link e banner applicando le tradizionali categorie del Tuir.

Link e banner: spese di pubblicità o di rappresentanza?
Prima di distinguere le possibili modalità di deduzione dei costi relativi a link e banner, sembra opportuno un breve excursus sulle modalità di distinzione delle due categorie di spese, utile anche per quanto già osservato in tema di costi relativi al sito web.
Per effetto di varie sentenze della Corte di cassazione(12) e di pareri del Comitato consultivo per l'applicazione delle norme antielusive(13) (ad esempio, parere n. 1 del 24/2/2004), oltre che di svariate pronunzie di prassi dell'Amministrazione finanziaria, negli ultimi anni si è registrato un innegabile allargamento della categoria delle spese pubblicitarie a scapito di quelle di rappresentanza, sollecitato dalla nuove tendenze del mercato globale.
Tra le interpretazioni estensive più interessanti, si segnala quella operata dalla risoluzione n. 137/2000, che ha classificato come spese di pubblicità quelle strategie di comunicazione che legano un marchio o un prodotto a iniziative benefiche - il caused related marketing - assai diffuso anche nell'ambito di Internet.

L'Amministrazione, in tale sede, ha evidenziato che "la pubblicità legata unicamente al prodotto ha perso i connotati tipici che l'avevano da sempre caratterizzata nel senso cioè di dover essere razionale e convincere che un prodotto è buono e conveniente. Nuovo modo di concepire una pubblicità del "sociale" piuttosto che una pubblicità del "prodotto" può essere ravvisato in quello che nella terminologia anglosassone viene definito cause related marketing (crm). Termine con il quale si intende una nuova tecnica pubblicitaria - rivolta ai consumatori-cittadini più che ai consumatori clienti - che consiste nel valorizzare un marchio o nel lanciare un prodotto destinando risorse predeterminate o percentuali di ricavi, al restauro di un'opera d'arte o al finanziamento di una struttura pubblica o ancora nell'abbinare il proprio marchio a un'iniziativa di solidarietà sociale o ad un progetto di interesse collettivo".
La risoluzione ha precisato quindi che "si può senz'altro affermare che tra i criteri da seguire per poter distinguere tra spese di pubblicità e spese di rappresentanza, si rileva sempre meno efficace quello incentrato sul collegamento diretto tra pubblicità del prodotto e ricavo, dal momento che, come visto, il prodotto ha cessato di essere l'unico obiettivo della pubblicità stessa, per cedere il posto ad altre strategie commerciali legate all'immagine "sociale" di un'azienda".

Alla luce dei chiarimenti richiamati, immaginare che l'inserimento a titolo oneroso di un link o di un banner possa configurare l'insorgere di spese di rappresentanza appare un'ipotesi residuale, a meno che (ipotesi restrittiva) tali link e banner non facciano riferimento a un sito creato dall'azienda non allo scopo di incrementare la conoscenza dei propri prodotti, ma semplicemente il proprio prestigio.
Mutuando gli esempi dalla categoria classica delle spese di rappresentanza, si potrebbe quindi pensare a un banner che rinvia meramente a un sito o a una pagina che permetta il calcolo degli interessi legali o la conversione di un importo nelle principali valute mondiali, caratterizzato dal logo o marchio aziendale.
Fatta eccezione per tali ipotesi, si ritiene che nella grande maggioranza dei casi l'inserzione di un banner comporti il sostenimento, per l'inserzionista, di spese di pubblicità; anche se, recentemente, si è aperto un ulteriore scenario per la deducibilità di tali costi.

I banner e il procacciamento di affari
Di sicuro interesse, con riferimento alla determinazione della natura dei costi in oggetto, è la risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 209 del 18/11/2003.
Nella fattispecie presa in esame dall'Agenzia, una società si era impegnata alla promozione di un'offerta commerciale anche attraverso l'inserimento di link/banner su pagine web. In relazione al servizio fornito era stato pattuito a titolo di compenso "un importo fisso a titolo di contributo per gli investimenti necessari a promuovere il servizio ... nonché, in aggiunta, un importo per ogni ordinazione andata a buon fine".
All'istanza, inerente l'eventuale assoggettamento alla ritenuta alla fonte di cui all'articolo 25-bis del Dpr 600/73 dei compensi da corrispondere alla società che avrebbe effettuato la promozione, l'Amministrazione ha risposto in senso affermativo.
Nonostante quanto dedotto dalla società istante, l'Agenzia, rinviando ad alcune pronunce della Corte di cassazione (Cass. sez. III, n. 11244/1996, e n. 1290/2001), ha infatti ritenuto che la prestazione dell'inserzionista consistesse in un'attività di intermediazione finalizzata a favorire la conclusione di affari, poiché in tali casi "è sufficiente che (il procacciatore) ponga in contatto i soggetti interessati i quali concludono il contratto grazie al suo intervento". A tale valutazione è conseguito l'obbligo di applicare la ritenuta alla fonte di cui all'articolo 25-bis del Dpr 600/73. Il link in oggetto, secondo l'Agenzia, "rappresenta lo strumento concreto per la raccolta di proposte di contratti o di ordinazioni e quindi non costituisce l'oggetto della prestazione, ma una modalità per la sua esecuzione".

In effetti, la Corte di cassazione ha precisato che "è elemento comune delle astratte fattispecie della mediazione e del procacciamento di affari la prestazione di una attività di intermediazione diretta a favorire tra terzi la conclusione di un affare ...(ed) è sufficiente, perché nasca il diritto di credito al compenso a favore del mediatore o del procacciatore, che questi ponga in contatto tra loro due o più parti per la conclusione di un affare, che questo venga concluso per effetto del suo intervento (anche di recente Cass. 94-9743) e che la sua attività nota alle parti sia stata quanto meno da loro accettata, nella ipotesi della mediazione, o determinata da un incarico unilateralmente affidato anche tacitamente e desumibile per facta concludentia" (Cass. civ. III, n. 11244/96).
Se il richiamato pronunciamento di prassi dovesse essere considerato applicabile a tutte le fattispecie di inserimento di link o banner, scomparirebbe la sopra ipotizzata dicotomia tra spese di pubblicità e rappresentanza, con la conseguente semplificazione del trattamento fiscale, e la piena deducibilità del costo e detraibilità dell'imposta sul valore aggiunto.
Il costo dell'inserimento di link o banner, infatti, costituirebbe un costo relativo all'intermediazione commerciale del soggetto che ne ha curato l'inserzione, direttamente inerente ex articolo 109, comma 5, del Tuir.

Schematizzando quanto finora precisato con riferimento ai costi "accessori" alla creazione di un sito web, si avrà:

COSTO ACCESSORIO NATURA ARTICOLO TUIR
Link e banner - Spesa di pubblicità
- Spesa di rappresentanza
- Costo per intermediazione commerciale
108, comma 2
108, comma 2
109, comma 5
E-mail a clienti potenziali Spesa di pubblicità 108, comma 2
Inserimento di parole chiave nei motori di ricerca ("indicizzazione") Spesa di pubblicità
o costi direttamente inerenti l'attività commerciale
108, comma 2
109, comma 5
Inserimento a pagamento
nei motori di ricerca
Spesa di pubblicità 108, comma 2



2 - fine. La prima puntata è stata pubblicata venerdì 2 settembre


NOTE:
7) Di fondamentale importanza sia perché solitamente si ricollega alla denominazione di un marchio o di un prodotto, sia perché deve risultare di facile memorizzazione per l'utente.

8) Ovvero particolari siti web che permettono di rintracciare tutti i siti mondiali principalmente in base alle parole che contengono. La facile rintracciabilità di un sito per mezzo dei motori di ricerca è essenziale per garantire un cospicuo numero di visitatori.

9) La creazione di un sito commerciale presuppone, in una logica di mercato, la sua immediata rintracciabilità con i motori di ricerca, anche a mezzo dell'indicizzazione tramite le parole chiave (coincidenti con i beni o servizi offerti).

10) Il semplice link può essere testuale (ad esempio, indirizzo o nome del sito web cui rimanda) o avere l'aspetto di una piccola immagine (ad esempio, logo del sito cui rimanda), comunque priva della versatilità e potenzialità del banner.

11) "Non rientrano nel campo di applicazione del presente decreto... i rapporti fra contribuente e amministrazione finanziaria connessi con l'applicazione, anche tramite concessionari, delle disposizioni in materia di tributi nonché la regolamentazione degli aspetti tributari dei servizi della società dell'informazione, fra i quali il commercio elettronico".

12) Ad esempio, Cass. sez. tributaria, n. 7803 del 8 giugno 2000.

13) Il Comitato è interpellabile ai sensi dell'articolo 21 della legge 413/91 sulla qualificazione di determinate spese fra quelle di pubblicità o quelle di rappresentanza.

Antonio Karabatsos

Fonte: Antonio Karabatsos - www.fiscooggi.it


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