Tesi di laurea
La bancarotta fraudolenta documentale
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CAPITOLO VII L'OGGETTO MATERIALE DELLA CONDOTTASOMMARIO: 1. Rilievi generali. Nozione di scritture contabili, loro funzione e rilevanza probatoria - 2. I libri e le scritture contabili necessari alla ricostruzione del patrimonio. Libri obbligatori (art. 2214 c.c.) e libri facoltativi – 3. Il bilancio societario e i libri sociali come oggetto materiale del reato in esame. Questioni interpretative - 4. La contabilità non ufficiale e il reato di bancarotta – 5. La correttezza dei criteri di redazione delle scritture contabili. Importanza ai fini dell'esclusione del reato.
1. Rilievi generali. Nozione di scritture contabili, loro funzione e rilevanza probatoria
L'art. 216, primo comma, numero 2, sanziona l'imprenditore che ha sottratto, distrutto o falsificato i libri e le altre scritture contabili , o li ha tenuti in maniera caotica. Dalla lettera della legge balza alla luce la circostanza per la quale l'oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale sia costituito dalle scritture che l'imprenditore commerciale (Note) tiene nell'esercizio della propria attività. È concezione comune quella per la quale l'obbligo di documentazione contabile rappresenta una componente essenziale dello “statuto” dell'imprenditore commerciale medio-grande, il quale può essere dichiarato fallito e dunque incriminato per fatti di bancarotta (Note). Tale obbligo (Note) costituisce, pertanto, parte integrante del suddetto statuto, che è riconducibile al requisito dell'organizzazione nella fattispecie identificativa dell'imprenditore. Con organizzazione, infatti, non si intende solo il ricorso a capitali ed eventualmente al lavoro altrui, ma anche una “programmazione” dell'attività, il cui supporto indispensabile è fornito proprio dalla contabilità, intesa come “sistema ordinato di documentazione dell'attività” medesima, vale a dire un flusso continuato di informazioni sui movimenti, sullo stato e sui risultati dell'attività imprenditoriale (Note). In quest'ottica, atteso che altra parte essenziale di questo statuto speciale è costituita dall'assoggettabilità dell'imprenditore a fallimento, ne deriverebbe che la contabilità e la procedura concorsuale trovano il loro punto d'incontro nelle esigenze organizzative dell'impresa, per stabilirne le condizioni di equilibrio patrimoniale, economico e finanziario, così come le condizioni del deterioramento di quell'equilibrio, con l'insorgere della crisi d'impresa (Note).
Nell'ordinamento giuridico non si rinviene una definizione generale di scrittura contabile, ma possono solo trovarsi norme di diritto comune e speciale che impongono ed elencano determinate scritture, nonché disposizioni che ne regolano il contenuto e le modalità di tenuta, più che altro con riferimento a requisiti minimi di validità e di rilevanza (Note). Tuttavia, in dottrina si suole affermare che con scritture contabili debbano intendersi le scritture che rappresentano in termini quantitativi, e normalmente in termini monetari, i fatti aziendali e i loro risultati. In altre parole, sono dei documenti che contengono la rappresentazione, nei termini suddetti, dei singoli atti d'impresa, della situazione del patrimonio dell'imprenditore e del risultato economico dell'attività svolta (Note). Come tali, esse interessano, prima ancora che il diritto penale, le scienze ragionieristiche, ed è proprio dalla dottrina aziendalistica, nonché dalle norme del codice civile, che si ricavano i criteri di rilevazione e di rappresentazione contabile (Note). In tale sede si usa generalmente il termine di contabilità, sia con riferimento alla raccolta più elementare dei dati, sia con riferimento alle operazioni più complesse di calcolo e di elaborazione dei dati medesimi, in funzione conoscitiva e rappresentativa dell'impresa (Note). Nell'ambito delle scritture, poi, i libri (Note), secondo un'opinione dottrinale, hanno altresì delle caratteristiche loro proprie, in quanto gli stessi raccolgono delle registrazioni e delle annotazioni inserite in un volume; anche in questo caso, comunque, la legge prescrive l'osservanza di formalità particolari (Note).
La funzione della contabilità, intesa come insieme dei documenti atti a rappresentare in termini economici l'attività aziendale, funzione che, come poc'anzi accennato, concerne, tra il resto, la programmazione dell'attività medesima, si esplica, per parte di dottrina, essenzialmente all'interno dell'impresa (Note), in quanto funge, per l'imprenditore, da strumento di controllo sull'operato dei dipendenti e di accertamento delle operazioni compiute nell'esercizio dell'impresa, dei risultati positivi o negativi con esse ottenuti e delle variazioni patrimoniali conseguenti alle attività medesime (Note). La funzione della contabilità, dunque, è essenzialmente organizzativa (Note), poiché essa costituisce un mezzo di controllo indispensabile a una gestione improntata a criteri di efficienza e razionalità economica. Dal momento che le scritture contabili contribuiscono a rendere razionale ed efficace l'organizzazione e la gestione dell'impresa, le stesse sono di regola tenute spontaneamente dall'imprenditore, nonostante, più che una volontà, la tenuta delle scritture contabili sia stata elevata ad obbligo per gli imprenditori esercenti un'attività commerciale (Note). Col sopraggiungere del fallimento, poi, e col conseguente sopravvenire, alla gestione, della liquidazione dell'impresa, la contabilità esplica l'ulteriore funzione di rendere possibile la ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari (Note). La “trasparenza contabile”, infatti, è necessaria al buon andamento della procedura concorsuale, giacché questa mira al maggior soddisfacimento possibile dei creditori. In effetti, la ricostruzione del patrimonio è utile per conoscere quali siano le passività esistenti, nonché le attività passibili di realizzo, così come la ricostruzione del movimento degli affari è strumentale alle azioni di recupero, tramite l'individuazione degli atti revocabili poiché inefficaci nei confronti dei portatori del credito (Note). Si comprende, perciò, la ragione per la quale le inadempienze contabili trovano una sanzione all'interno della legge fallimentare: anche se, a differenza dei beni patrimoniali, le scritture contabili non possiedono, di per sé, un valore satisfattivo, la loro utilità strumentale , nel senso poc'anzi accennato, consente di condurre anche la repressione della bancarotta documentale alla tutela dell'interesse patrimoniale dei creditori (Note). Trattasi, infatti, di scritture private che possiedono una funzione pregnante nell'ambito del processo fallimentare (Note), atteso che sono la base per ricostruire il quantum di patrimonio attivo dell'impresa, per poi ripartirlo secondo le regole concorsuali (Note). Secondo un'autorevole concezione, invero, se si riconosce che i libri e le scritture contabili sono mezzi di tutela degli interessi dei creditori e quindi hanno una funzione strumentale di difesa della garanzia patrimoniale (Note), è logico che anche in tema di bancarotta documentale si ritrovi il concetto di garanzia. Ne consegue, in quest'ottica, che, a proposito dei libri e delle scritture contabili, posto che esse permettono di ricostruire le vicende della garanzia patrimoniale, si può parlare di “garanzia documentale”, instaurandosi, così, una sorta di parallelismo tra la bancarotta patrimoniale e quella documentale. Tra gli argomenti che inducono a concedere credito, infatti, vi è la fiducia nell'esatta e puntuale tenuta della contabilità (Note).
È a questo punto che l'analisi può passare a quella che costituisce l'efficacia probatoria delle scritture contabili. Nel campo dei reati fallimentari, infatti, si scorge una duplice funzione delle scritture contabili, vale a dire come oggetto materiale del reato di bancarotta documentale, e come strumento probatorio nel campo della bancarotta patrimoniale (Note). Infatti, l'indagine penale per il reato di bancarotta patrimoniale deve mirare alla spiegazione del dissesto, e all'imprenditore spetta l'obbligo giuridico di darne una giustificazione (Note). Un'autorevole opinione dottrinale è nel senso di considerare le scritture contabili come una prova precostituita nell'eventualità di un processo: esse hanno, in altri termini, una finalità processuale, oltre che sostanziale, la quale ultima si concreta nella tutela di interessi di determinate categorie di soggetti (Note). La legge detta, infatti, alcune disposizioni, la cui osservanza dovrebbe garantire la corrispondenza tra la rappresentazione documentale e la realtà dei fatti. Alcune di queste disposizioni fanno riferimento, essenzialmente, alla forma delle scritture, ma, chiaramente, le prescrizioni formali possiedono altresì un valore strumentale, in quanto il rispetto della forma persegue, inoltre, lo scopo di assicurare la veridicità del contenuto (Note). Gli artt. 2709 ss. c.c. riguardano, appunto, l'efficacia probatoria delle scritture contabili delle imprese soggette a registrazione. Le scritture in esame, secondo queste disposizioni, siano o meno regolarmente tenute (Note), possono essere utilizzate dai terzi come mezzo processuale di prova contro l'imprenditore che le tiene (Note). Una dottrina di matrice commercialista afferma, inoltre, che più rigorose sono le condizioni previste perché l'imprenditore possa utilizzare le proprie scritture contabili come mezzo processuale di prova contro i terzi, poiché, in tal caso, si deve trattare di scritture regolarmente tenute; è necessario, inoltre, che la controparte sia a sua volta un imprenditore, e che la controversia sia relativa a rapporti inerenti all'esercizio dell'impresa (Note). Le norme anzidette riguardano, come visto, le scritture contabili delle imprese soggette a registrazione. Una efficacia probatoria, in altri termini, specifica (Note). Tuttavia, poiché le scritture contabili rientrano nel genus della scrittura privata, ad esse sono applicabili anche le norme di cui agli artt. 2702-2706 c.c. (Note). Queste disposizioni di carattere generale, in tale prospettiva, si applicherebbero, cioè, anche al processo fallimentare. In esso, tuttavia, a causa della sua particolare natura e delle sue specifiche finalità, i libri e le scritture contabili hanno una funzione probatoria più ampia, giacché costituiscono la base per la ricostruzione della situazione patrimoniale dell'impresa, per la determinazione dei creditori e, quindi, per il raggiungimento delle finalità della procedura concorsuale (Note). In effetti, l'art. 216, n. 2, l . fall., non tende a sanzionare penalmente l'obbligo della tenuta dei libri contabili, ma mira a colpire azioni dell'imprenditore che, in vista del fallimento , sottragga, distrugga o falsifichi, in tutto o in parte, le scritture, o le tenga in guisa da non consentire agli organi fallimentari la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari (Note).
Anche in giurisprudenza è possibile ravvisare delle pronunce secondo le quali i libri e le scritture contabili costituiscono le prove dirette delle modalità con le quali è tenuta la contabilità, onde si tratterebbe di vere e proprie prove documentali, anziché indizi (Note). Si è affermato, a proposito, che, data la funzione essenzialmente organizzativa delle scritture contabili, risulta conveniente riconoscere alle scritture medesime il valore di prova (Note). In questo senso, dovrebbe ritenersi l'insussistenza del reato in esame in tutti i casi in cui il comportamento dell'agente sia inidoneo a sottrarre i libri e le scritture contabili alla loro funzione di prova (Note).
2. I libri e le scritture contabili necessari alla ricostruzione del patrimonio. Libri obbligatori (art. 2214 c.c.) e libri facoltativi
L'oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale è rappresentato, dunque, dai libri e dalle scritture contabili. Si tratta, ora, di individuare con maggior precisione le scritture che rilevano ai fini che qui interessano.
Per la identificazione dei libri rilevanti per la sussistenza di tale figura criminosa, il primo riferimento da farsi è alla disposizione di cui all'art. 2214 c.c., il quale impone all'imprenditore commerciale medio-grande di tenere una serie di libri, appunto, obbligatori. Tale disposizione costituisce il “centro di gravità” della normativa sul tema (Note). In questa materia, è noto che le legislazioni sono ispirate a due sistemi: l'uno, di normativa ‘rigida', per il quale all'imprenditore è imposto l'obbligo della tenuta di libri contabili specificamente indicati, quali che siano la natura e le dimensioni dell'impresa; l'altro, di normativa ‘elastica', che impone all'imprenditore l'obbligo generico di tenere i libri contabili che, in relazione alla natura e alle dimensioni dell'azienda, mirino a documentare lo svolgimento dell'attività imprenditoriale. Il legislatore italiano del '42, invece, ha finito per adottare un sistema ‘misto', che contempera l'esigenza di certezza, propria di un sistema rigido, con l'esigenza di una normativa duttile, più elastica, in quanto tale adattabile alle specifiche esigenze della singola azienda (Note). Infatti, l'art. 2214 c.c., ora in commento, stabilisce che siano tenuti in ogni caso, e quindi obbligatoriamente, il libro giornale e il libro degli inventari, ma , allo stesso tempo, pone un principio generale secondo il quale l'imprenditore deve tenere altresì tutte le scritture che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell'impresa (Note).
In verità, la prima questione, allorquando si tratti dell'oggetto materiale del reato in esame, concerne l'estensione dell'oggetto medesimo; più precisamente, la rilevanza o meno delle manomissioni compiute sui libri facoltativi (Note). L'opinione dominante è nel senso di rispondere affermativamente al quesito. Si afferma, a proposito, che nella stessa Relazione ministeriale al Regio Decreto n. 267 del 1942 è possibile leggere che, con riferimento alle scritture tutelate, il solo limite riguarda una loro utilità ai fini della ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari (Note). Il che significherebbe che ad essere decisiva sarebbe esclusivamente l'efficacia probatoria delle scritture per gli scopi che si pone la norma (Note). La soluzione a tale questione, pertanto, troverebbe riscontro proprio nel testo della legge. L'art. 216, n. 2, infatti, parla genericamente di libri e scritture contabili, senza alcun riferimento particolare al vincolo della obbligatorietà (Note).
Conseguentemente, nella portata della disposizione rientrerebbero sia i libri obbligatori che i libri facoltativi. “Certamente i libri obbligatori, per la loro natura, sono sempre indispensabili ai fini indicati dalla norma, ma anche vari libri e scritture facoltative possono essere necessari per un esatto e completo accertamento della effettiva situazione del patrimonio e delle vicende che questo ha subìto e in tal caso la loro manomissione è senza dubbio idonea a perfezionare il reato” (Note). In altri termini, anche le scritture che l'imprenditore tiene ai suoi fini, i più vari, costituiscono oggetto materiale del reato, laddove contribuiscano ad un esatto e completo accertamento della effettiva situazione del patrimonio e delle vicende dello stesso. D'altronde, il reato di bancarotta fraudolenta documentale postula, secondo un indirizzo giurisprudenziale, una concezione sociale dell'impresa, e costituiscono dunque oggetto materiale persino le copie delle scritture obbligatorie e facoltative, che consentano la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari (con esclusione delle sole scritture inidonee a tal fine) (Note). Sarebbero invece irrilevanti le scritture che l'imprenditore abbia tenuto per mera comodità personale o per un più immediato controllo di alcuni affari, quali brogliacci, quaderni di appunti, duplicati non necessari (Note). A una simile conclusione può pervenirsi anche facendo riferimento alla circostanza per la quale nella bancarotta documentale semplice l'incriminabilità è limitata alle scritture contabili che sono prescritte dalla legge. L'art. 217, al suo secondo comma, fa infatti espresso riferimento ai libri e alle scritture contabili prescritti dalla normativa civilistica sul punto. L'oggetto materiale della bancarotta semplice documentale è, dunque, costituito soltanto dai libri obbligatori, previsti dall'art. 2214 c.c. Nella bancarotta fraudolenta documentale, invece, i libri che assumono rilevanza, sotto il profilo dell'oggetto materiale, sono tutti i libri necessari alla ricostruzione della garanzia dei creditori. Il che si dedurrebbe anche dalla lettera della legge, che richiede il fine della possibilità di ricostruire la situazione patrimoniale e il movimento degli affari dell'imprenditore. In quest'ultima ipotesi, dunque, l'oggetto materiale comprende ogni elemento utile ai creditori per la ricostruzione documentale delle vicende della garanzia patrimoniale (Note). Si è sostenuto, a proposito, che non vi sarebbe motivo, nel reato in esame, per stabilire una differenza tra libri obbligatori e facoltativi, atteso che la falsità commessa ha la stessa rilevanza giuridica, costituendo sempre un pericolo per il bene protetto con l'incriminazione della bancarotta (Note). Si afferma, inoltre, che il problema è reale, sebbene oggi il numero delle scritture facoltative sia molto ridotto, onde la questione assume una rilevanza minore rispetto al passato. È bene precisare, però, che se, in ipotesi, venga falsificata una scrittura facoltativa, non potrà parlarsi di bancarotta laddove i dati riportati nei libri obbligatori siano veritieri, ossia del tutto conformi alla realtà (Note).
Tra i libri obbligatori, la legge civile indica, anzitutto, il libro giornale . La dottrina commercialista è solita affermare che esso consista in un registro cronologico-analitico, nel quale vengono elencate, giorno per giorno, le operazioni relative all'esercizio dell'impresa (Note). Il libro degli inventari è invece un registro periodico-sistematico, che deve essere redatto all'inizio dell'esercizio dell'impresa e successivamente ogni anno. L'inventario ha la funzione di fornire il quadro della situazione patrimoniale dell'imprenditore. Deve perciò contenere l'indicazione e la valutazione delle attività e delle passività dell'imprenditore, anche estranee all'impresa (Note). Esso serve, cioè, a fissare, alla fine di ogni esercizio annuale, la consistenza del patrimonio, le variazioni in esso verificatesi e i risultati economici positivi o negativi realizzati nel corso dei singoli esercizi (Note).
Come visto, l'imprenditore deve anche tenere le scritture contabili, pur sempre obbligatorie (Note), denominate, da parte della dottrina, relativamente obbligatorie (Note), che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell'impresa, quali, ad esempio, il libro mastro , nel quale le singole operazioni sono registrate non cronologicamente ma sistematicamente (ad esempio, per tipo di operazione); il libro cassa , che contiene le entrate e le uscite di denaro, e il libro magazzino che registra, invece, le entrate e le uscite di merci (Note). L'art. 2214, al suo secondo comma, prescrive altresì che l'imprenditore conservi ordinatamente lettere, telegrammi, fatture ricevute, nonché le copie dei medesimi e delle fatture spedite. Questi costituiscono documenti integrativi allegati alla normale contabilità, la cui manomissione si ritiene che ben possa integrare il reato di bancarotta fraudolenta documentale (Note).
Nel novero delle scritture facoltative rientrano, invece, i libri e le scritture contabili previsti dalla legislazione tributaria (Note), quali, ad esempio, i libri necessari ai fini dell'accertamento dell'Iva. Accanto ai libri specificamente indicati dal codice civile, pertanto, possono assumere rilevanza anche scritture civilisticamente non obbligatorie, ed imposte invece da disposizioni contenute in altre legislazioni, come, appunto, quella in materia tributaria (Note), e quelle previste dalla legislazione lavoristica, come il libro paga, il libro matricola e il libro infortuni sul lavoro (Note), purché siano utili alla ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari (Note). Per parte di dottrina, i registri obbligatori solo a fini fiscali e i libri obbligatori secondo la legislazione sul lavoro sono gli unici libri che possono considerarsi “facoltativi” (Note), mentre altrove si è anche posto l'accento sulla rilevanza di una dolosa dispersione di semplici brogliacci o quaderni di note aziendali (Note). Le scritture facoltative sono caratterizzate, poi, da una funzione ausiliaria, in quanto atte ad integrare, chiarire e sviluppare i dati forniti dalla contabilità obbligatoria, ed eventualmente a sostituire una contabilità mancante. Esse consistono in quelle scritture che non siano obbligatorie neppure in senso relativo (Note).
In dottrina si aggiunge, poi, che la violazione oggetto di questo studio ha per oggetto la “traccia contabile”; non riguarda, dunque, il documento di supporto (come il contratto e la quietanza), ma allorquando il fatto giuridico ed economico venga occultato, distrutto o falsificato in vista di una conseguente alterazione contabile, la condotta realizzerà la violazione documentale in esame (Note).
Si discute se siano imputabili a titolo di bancarotta fraudolenta documentale le manomissioni delle scritture antecedenti ai dieci anni, durante i quali, ai sensi dell'art. 2220 c.c., le medesime devono essere conservate (Note). In effetti, il problema si pone proprio perché la tenuta, in ipotesi, di una condotta di distruzione di libri e scritture contabili, come tale assoggettabile alla pena prevista per il reato di bancarotta fraudolenta documentale, potrebbe “scontrarsi” con questa norma, la quale, trascorsi dieci anni, legittima ad esentarsi dalla conservazione della contabilità. Il problema sta proprio nello stabilire quali conseguenze possano derivare dalla distruzione di una scrittura contabile che sia stata conservata per più di dieci anni. La dottrina più autorevole ritiene che siano sanzionabili le manomissioni delle scritture antecedenti ai dieci anni, purché le scritture medesime siano necessarie per la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari, “il che, a dire il vero, può verificarsi solo raramente” (Note). In altri termini, se soltanto da quella scrittura, che ha più di dieci anni, sarebbe stato possibile ricostruire la situazione del patrimonio e del movimento degli affari, allora essa potrà essere considerata come possibile oggetto materiale del reato, e sarà invece esclusa dal novero degli oggetti stessi laddove sia altrimenti possibile la ricostruzione dell'effettività del patrimonio e degli affari aziendali (Note). Si asserisce che, così come l'oggetto materiale non è costituito solo dai libri obbligatori, ma anche da quelli facoltativi, avendo perciò una portata più ampia, così, per le stesse considerazioni fatte poco addietro, si deve ritenere che i libri contenenti registrazioni risalenti oltre i dieci anni prima del fatto possano costituire oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale, qualora siano necessarie per la ricostruzione dell'attività dell'impresa (Note). Anche tali libri, inoltre, devono considerarsi libri facoltativi, perché, trascorso il decennio di conservazione obbligatoria, la loro tenuta si tramuta in una mera facoltà (Note).
Le modalità di tenuta delle scritture contabili, poi, si sono oggi fortemente modificate rispetto al momento dell'entrata in vigore del codice civile e della legge fallimentare, essendo ormai molto frequente il ricorso a tecniche di documentazione dei dati economici e finanziari a mezzo di strumenti meccanici ed informatici (Note). Benché, infatti, l'espressione “libri e scritture contabili” evochi la tecnica grafica tradizionale di documentazione, nulla esclude gli altri mezzi di documentazione che la moderna tecnologia progressivamente propone per l'elaborazione dei dati contabili (Note). I progressi compiuti dall'informatica hanno posto dottrina e giurisprudenza di fronte all'esigenza di individuare la disciplina di nuove forme di documentazione, che sembrano affermarsi ed acquisire un rilievo sempre maggiore (Note). Da tempo si discuteva, infatti, circa la possibilità di una regolare tenuta delle scritture contabili mediante i moderni supporti informatici; e la realtà dei fatti ha mostrato un continuo accrescimento di scritture contabili tenute mediante strumenti elettronici (Note).
Si noti il terzo comma del succitato art. 2220 c.c. (Note), il quale dispone che le scritture e i documenti possono essere conservati sotto forma di registrazioni su supporti di immagini, sempre che le registrazioni corrispondano ai documenti e possano in ogni momento essere rese leggibili con mezzi messi a disposizione dal soggetto che utilizza detti supporti. Prima dell'introduzione di questa disposizione, si discuteva vivamente, come già poc'anzi accennato, se le scritture contabili potessero essere conservate su supporti elettronici ed informatici. Da un lato, vi era chi muoveva dalla considerazione per la quale il nostro ordinamento riconosce il principio della libertà della forma, e quindi una simile soluzione poteva ritenersi possibile. Altri, invece, ritenevano che la lingua in codice ostacolasse la funzione probatoria e di accertamento dei dati aziendali attribuita alle scritture contabili. Per contro, si poneva l'accento sulla portata dell'art. 2712 c.c., che attribuisce rilevanza probatoria anche ai documenti riprodotti meccanicamente (Note). In seguito ai primi interventi legislativi (Note), cominciarono a considerarsi risolti i problemi interpretativi poiché, a differenza di quanto accade nel disposto di cui all'art. 2220 c.c., in essi si menzionava espressamente la possibilità di conservazione e di esibizione per finalità probatorie del documento informatico, con ciò mostrando la volontà di sostituire il documento originale con quello riprodotto, anche se continuava a prevalere la tesi secondo la quale l'imprenditore doveva seguitare, in ogni caso, a tenere le scritture contabili su supporto cartaceo, ancorché le stesse fossero state trasferite su supporti ottici (Note). Ancor più di recente, “il D.M. 23 gennaio 2004 (Note) ha abbattuto il muro dell'esclusività della conservazione delle scritture contabili sui tradizionali supporti cartacei, introducendo la possibilità di utilizzare supporti più moderni e tecnologicamente avanzati, quali ad esempio i dischi ottici WORM, CD-R e DVD” (Note). Si allarga, così, il concetto di scrittura contabile possibile oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale: mentre il terzo comma dell'art. 2220 fa generico riferimento a supporti di immagini, il decreto ministeriale del 2004 ricomprende i più moderni dischi ottici, dove sempre più frequentemente gli imprenditori “memorizzano” la contabilità aziendale (Note). Oggi, per la memorizzazione della contabilità d'impresa, è dunque utilizzabile qualsiasi supporto dove sia garantita la leggibilità nel tempo. Una simile affermazione, infatti, ha valore di principio generale e mostra un'apertura a possibili sviluppi futuri.
3. Il bilancio societario e i libri sociali come oggetto materiale del reato in esame. Questioni interpretative
Ci si pone ora il problema di determinare una distinzione tra l'oggetto materiale della bancarotta documentale dell'imprenditore individuale, e l'oggetto materiale della medesima bancarotta posta in essere da un imprenditore collettivo.
Come già era stato precisato altrove (Note), il reato di bancarotta impropria presenta alcune differenze rispetto alle figure criminose di cui agli artt. 216 e 217 l . fall., differenze che riguardano, tra il resto, proprio la configurazione dell'oggetto materiale. In questo caso, infatti, oggetto dell'attività delittuosa non sono i beni propri dell'autore del reato, bensì i beni della società fallita, su cui il reo ha un potere di gestione o di controllo (Note). Lo stesso vale con più specifico riferimento ai libri e alle scritture contabili: mentre nella bancarotta dell'imprenditore individuale quest'ultimo manomette i libri e le scritture contabili della propria impresa, nella bancarotta impropria i soggetti, amministratori o sindaci, pongono in essere quella stessa condotta su libri e scritture contabili della società fallita (Note). Pertanto, anche in relazione alle scritture di una società è possibile ipotizzare condotte di sottrazione, distruzione, falsificazione o tenuta caotica delle stesse (Note). La questione più strettamente inerente all'oggetto materiale della bancarotta fraudolenta documentale societaria, però, risulta essere maggiormente complessa, nonché oggetto di contrasti interpretativi. Il problema interessa la possibilità di accoglimento o meno della tesi per la quale anche i cosiddetti libri sociali, distinti dalle scritture contabili contemplate dall'art. 2214 c.c., possano essere obiettivo delle condotte delittuose prima considerate, e quindi oggetto materiale delle stesse. Secondo parte della dottrina, la finalità della previsione sanzionatoria, diretta, per alcuni, a garantire l'ostensibilità del patrimonio societario, impedisce una dilatazione eccessiva della nozione di libri contabili (Note). Alcuni Autori, infatti, asseriscono che l'espresso richiamo normativo alle scritture contabili toglie rilevanza alle manomissioni delle scritture sociali, sempre che tali manomissioni non vengano ad incidere sulla contabilità (Note). Anche altrove è stato affermato che sono esclusi dal novero delle scritture contabili i c.d. libri sociali elencati nell'art. 2421 c.c. (Note), i quali, secondo quest'opinione, non sarebbero funzionali alla ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari (Note). Si afferma, cioè, che l'art. 223, I° co., richiamando l'art. 216, si riferisce solo ai libri e alle scritture contabili, da cui i libri sociali sono tenuti distinti dalla stessa legge all'art. 2421 c.c., e di cui non condividono la natura contabile giacché non hanno la funzione di rendere possibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari (Note).
In senso contrario, si afferma che i libri sociali, oltre alla funzione loro propria di tutela di determinati soggetti (soci, obbligazionisti o chiunque abbia interesse, i quali, infatti, hanno un diritto di ispezione sui libri), hanno anche una funzione generale, comune a quella dei libri prescritti dall'art. 2214 c.c., che è quella di fornire una prova precostituita per legge a determinati fini processuali. In questo senso, anche i libri sociali sarebbero da considerarsi come oggetto materiale del reato di bancarotta documentale societaria (Note). Anche in giurisprudenza è possibile ravvisare un orientamento secondo il quale, in tema di bancarotta documentale, con riferimento all'oggetto materiale del reato, sarebbe necessario distinguere tra impresa individuale e impresa collettiva. Infatti, mentre con riferimento alla prima vengono in rilievo i libri prescritti dall'art. 2214 c.c., per ciò che concerne le società commerciali vengono in rilievo tutti quei libri che la legge rende per esse obbligatori. Così, con riferimento alle società per azioni, verrà in riferimento l'art. 2421 c.c. (Note).
Per quanto concerne il bilancio , invece, l'opinione della dottrina è nel senso di considerarlo come la scrittura contabile di maggior interesse dal punto di vista penalistico e, pertanto, può essere considerato oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale (Note). Infatti, il bilancio, sotto il profilo strutturale, può essere senz'altro definito quale documento (Note).
Il bilancio di esercizio è, invero, il documento contabile che rappresenta, in modo chiaro, veritiero e corretto, la situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa, nonché il risultato economico dell'esercizio stesso (Note). Funzione essenziale del bilancio è quella di accertare periodicamente la situazione del patrimonio e la redditività della società (Note). Esso è composto dallo stato patrimoniale e dal conto economico . Inoltre, nelle società per azioni deve essere corredato dalla nota integrativa , nonché dalla relazione degli amministratori. Si noti, poi, l'art. 2217 c.c., il quale, a proposito della redazione dell'inventario, nel fissare in generale l'obbligo per tutti gli imprenditori commerciali di redazione del bilancio, con il quale si chiude l'inventario medesimo, rinvia alla disciplina delle società per azioni per quanto riguarda il contenuto e per i criteri di valutazione (Note). In linea generale, lo stato patrimoniale rappresenta in modo sintetico la comparazione qualitativa e quantitativa del patrimonio della società e la sua situazione finanziaria nel giorno della chiusura dell'esercizio, quindi esprime la consistenza del patrimonio aziendale in un certo momento storico e, conseguentemente, offre una visione statica dell'impresa (Note). Il conto economico esprime anch'esso dei valori finali come risultato di un esercizio, però espone il risultato economico dell'esercizio attraverso la rappresentazione dei costi e dei ricavi e degli altri proventi conseguiti nell'esercizio, quindi esprime il patrimonio nel suo divenire, offrendo una visione dinamica dell'impresa (Note). Infine, la nota integrativa illustra e specifica le voci dello stato patrimoniale e del conto economico. Fornisce pertanto una serie di informazioni integrative sulla situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa e sul risultato economico di esercizio (Note).
Ciò premesso, tornando al reato oggetto d'esame, la legge fallimentare prevede, tra gli obblighi formali, quello del deposito del bilancio (Note) e delle altre scritture contabili dell'impresa fallita. Un simile obbligo è contemplato, dalla predetta legge, anche dall'art. 220, il quale punisce il fallito che, tra il resto, non osserva i doveri imposti dall'art. 16, n. 3 della medesima legge. Quest'ultimo ha subito una revisione da parte del legislatore del 2006; infatti, la vecchia normativa ordinava al fallito il deposito dei bilanci e delle scritture contabili, entro ventiquattro ore, se tale prescrizione non era ancora stata adempiuta a norma dell'art. 14 (Note). Oggi, la disposizione ordina al fallito il deposito dei bilanci e delle scritture contabili fiscali ed obbligatorie, nonché dell'elenco dei creditori, entro tre giorni, se l'ordine non è ancora stato eseguito a norma dell'art. 14. Deve intendersi, dunque, che l'art. 220 richiami l'attuale testo dell'art. 16, n. 3, e che, allo stesso modo, quest'ultimo faccia riferimento al nuovo art. 14 l . fall. L'onere di cui si discorre, poi, come noto, è posto al fine di agevolare i compiti degli organi della procedura i quali, attraverso l'esame della contabilità e dei bilanci, possono conoscere l'effettiva consistenza patrimoniale dell'impresa. Il problema si pone, dunque, allorché non vi sia stato il deposito del bilancio, mancanza che spesso consisterà, più che in una dimenticanza o in una superficialità, in una vera e propria sottrazione di scritture contabili. In tal caso, dunque, allorquando l'omesso deposito sia riconducibile all'obiettivo di dissimulare attività o di evitare l'accertamento delle cause di dissesto, non può dubitarsi della sussistenza dell'ipotesi di bancarotta fraudolenta documentale (Note).
4. La contabilità non ufficiale e il reato di bancarotta
Da quanto sopra esposto deriva che l'oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale deve intendersi in un senso molto più ampio di quanto potrebbe apparire ad una prima lettura della norma. Invero, nel concetto rientrerebbero non soltanto le scritture ed i libri obbligatori, ma anche le scritture facoltative, se ed in quanto le stesse contribuiscano ad un esatto e completo accertamento della effettiva situazione del patrimonio e delle vicende dello stesso. In quest'ottica, un indirizzo giurisprudenziale asserisce che, considerato che la bancarotta fraudolenta documentale postula una concezione sociale dell'impresa, possono essere oggetto materiale del reato tutte le scritture obbligatorie, facoltative, atipiche e persino le copie, le quali, in mancanza o ad integrazione della contabilità legale, rendano possibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari, con la conseguente esclusione delle sole scritture inidonee a tal fine (Note).
Come ulteriore corollario di un simile assunto, si pone la tesi secondo la quale, poiché in tema di bancarotta fraudolenta documentale vengono in rilievo tutti i libri e le scritture, ancorché non obbligatorie, il reato non sussiste qualora la ricostruzione del patrimonio possa essere attuata mediante il ricorso ad una contabilità ufficiosa , non riprodotta in quella ufficiale, nonché a dati e documentazioni provenienti dal fallito (Note). Persino la contabilità “nera”, dunque, in quanto atta a sostituire o a rettificare la contabilità ufficiale, è rilevante ai fini che qui interessano. Si accoglie, in questo senso, il principio per il quale l'impossibilità di ricostruire il giro degli affari e la situazione patrimoniale dell'impresa fallita deve essere valutata in relazione a tutta la contabilità, e perciò anche alla contabilità clandestina. Pertanto, ove un imprenditore faccia sparire tutta la contabilità ufficiale, realizzerà senza alcun dubbio una bancarotta documentale, quanto meno semplice; ma, allorché la ricostruzione degli affari sia resa possibile da una documentazione non ufficiale ed irregolare, la bancarotta fraudolenta documentale non sussisterà (Note).
Già in tempi più risalenti, la giurisprudenza aveva affermato che gli estremi del reato di bancarotta fraudolenta documentale non sono integrati se la ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari possa compiersi con il ricorso alla contabilità ufficiosa che non trovi riscontro e riproduzione nella contabilità ufficiale, purché non sia necessario ricorrere a fonti esterne di documentazione (Note). Secondo questa pronuncia, l'oggetto giuridico della bancarotta fraudolenta documentale consiste nella tutela dell'interesse dei creditori alla conoscenza del patrimonio dell'imprenditore destinato a soddisfare le loro ragioni; pertanto, la figura criminosa mira ad impedire che, tenendosi la contabilità in modo da non rendere possibile la ricostruzione della situazione patrimoniale, sia leso il suddetto interesse. Laddove sia stato comunque possibile conoscere la predetta situazione patrimoniale, il reato in commento risulterà insussistente (Note). Pertanto, qualora la ricostruzione degli affari aziendali sia resa possibile da una documentazione non ufficiale o addirittura irregolare, l'ipotesi di bancarotta documentale fraudolenta non potrà dirsi perfezionata (Note). Autorevole dottrina, in seguito alla pronuncia poc'anzi presa in esame, aveva asserito che i principi in essa enunciati possedevano una notevole influenza anche sull'interpretazione dell'art. 220 l . fall., che punisce, tra il resto, il fallito che omette di depositare il bilancio e le scritture contabili (Note), come invece ordinatogli dal tribunale fallimentare al momento dell'emissione della sentenza dichiarativa di fallimento. Infatti, qualora il fallito non abbia potuto adempiere all'ordine di deposito delle scritture obbligatorie, ma abbia invece tenuto quelle clandestine idonee a ricostruire lo stato del patrimonio e del movimento degli affari, egli risponderà esclusivamente del reato di cui all'art. 220 summenzionato, e non anche del reato di bancarotta fraudolenta documentale (Note).
Nonostante quanto sopra esposto, un indirizzo giurisprudenziale ritiene che non siano comunque sufficienti ad escludere il reato semplici “memoriali” o dichiarazioni provenienti dall'imputato, dato che l'interesse tutelato non è circoscritto ad una mera informazione sulle vicende patrimoniali e contabili dell'impresa, ma concerne una loro conoscenza documentata e giuridicamente utile (Note).
Fin'ora si è fatto riferimento alla rilevanza di tutta la contabilità, con il solo limite della possibilità di ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari. In effetti, è proprio con più specifico riferimento alla condotta di tenuta caotica dei libri e delle scritture contabili (Note), la quale consiste, appunto, nella tenuta delle stesse in maniera tale da non rendere possibile la predetta ricostruzione, che si è ritenuta l'insussistenza del reato allorquando alle lacune e alla confusione contabile si possa ovviare senza notevoli difficoltà attraverso altri elementi documentali anche non ufficiali (Note). Laddove, però, si riscontri una notevole difficoltà degli organi del fallimento di pervenire alla ricostruzione patrimoniale, atteso che una notevole difficoltà equivale a impossibilità, risulterà sussistere il reato di bancarotta fraudolenta documentale (Note). La giurisprudenza, infatti, specifica che, con riguardo alle prime tre azioni tipiche della figura criminosa in esame, cioè la sottrazione, distruzione e falsificazione, il reato sussiste anche se l'azione non consegue lo scopo della non ricostruibilità perché, in ipotesi, i dati sono ricavabili aliunde o, comunque, da altre scritture; viceversa, con riferimento alla condotta di tenuta caotica, si ritiene possibile escludere il reato se aliunde sia possibile ricostruire il patrimonio o il movimento degli affari (Note). Dunque, in quest'ultimo caso, l'impossibilità di ricostruire il quantum di ricchezze del fallito deve essere considerata in relazione a tutta la contabilità, compresa quella clandestina, e ciò esclusivamente in relazione all'ipotesi di tenuta caotica delle scritture, poiché, con riguardo alle ipotesi di bancarotta documentale specifica, il reato sussiste anche se l'azione non raggiunge il proprio obiettivo, vale a dire anche se i dati economici aziendali siano ricavabili altrimenti, in quanto la sottrazione, la distruzione e la falsificazione prescindono dall'evento della non ricostruibilità (Note). Quando si tratta della rilevanza o meno delle contabilità non ufficiale, dunque, si suole porre l'accento sull'ultima ipotesi prevista dall'art. 216 al numero 2. Si asserisce, infatti, che “il reato di bancarotta fraudolenta documentale, previsto dall'art. 216, comma primo, n. 2, quarta ipotesi , non sussiste quando la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari sia stata attuata con ricorso a documenti e dati provenienti dal fallito, senza necessità di far ricorso a fonti di documentazioni esterne, pubbliche o private” (Note).
Si noti come la giurisprudenza pone l'accento non solo sulla possibilità di ricorso alla contabilità ufficiosa, ma punta sull'esclusione del reato anche quando la ricostruzione patrimoniale sia possibile facendo riferimento a dati e documenti provenienti dallo stesso fallito (Note). Non deve essere stato però necessario far capo a fonti di documentazione esterne, poiché, in questo caso, non potrà escludersi la sussistenza del reato in esame. Infatti, ancor più di recente, un orientamento giurisprudenziale, insinuandosi nel costante indirizzo fin'ora delineato, ha ritenuto che la possibilità di ricostruire aliunde (con ciò intendendosi, però, la necessità di far riferimento a documentazioni esterne) lo stato degli affari aziendali e la documentazione non esclude il reato di bancarotta fraudolenta documentale. Invero, la necessità di acquisire presso terzi la documentazione costituisce la riprova del fatto che la tenuta dei libri e delle altre scritture contabili era tale da non rendere possibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari della società (Note). Nel caso di specie si è ritenuto appunto configurabile il reato di bancarotta fraudolenta documentale poiché il curatore aveva ricostruito i movimenti finanziari della società sulla base della documentazione richiesta ed ottenuta dagli istituti bancari; si è tenuto conto, pertanto, del costante indirizzo giurisprudenziale secondo il quale la ricostruzione avvenuta facendo ricorso a fonti esterne all'impresa non esclude la configurazione del reato (Note). Anche in dottrina si ritiene, conformemente all'orientamento giurisprudenziale appena analizzato, che l'ipotesi delittuosa della tenuta caotica delle scritture contabili non ricorre quando la ricostruzione che la medesima contempla sia resa possibile da scritture non ufficiali (e persino “nere”) in possesso dell'imprenditore; tuttavia, “non rilevano le indicazioni verbali che l'imprenditore medesimo possa fornire, né le informazioni raccoglibili presso terzi, come banche e fornitori” (Note). Quanto alla circostanza per la quale, laddove i dati e i documenti provengano dallo stesso fallito, si ritiene doversi escludere il reato in commento, la stessa si spiegherebbe col fatto che si tratterebbe di un sintomo che il fallito non aveva agito con il dolo specifico richiesto dalla fattispecie (Note).
5. La correttezza dei criteri di redazione delle scritture contabili: importanza ai fini dell'esclusione del reato
Per garantire la veridicità delle scritture contabili e, in particolare, per impedire che le stesse siano successivamente alterate, la legge civile impone l'osservanza di determinate regole formali e sostanziali nella loro tenuta. La correttezza nella redazione delle scritture contabili, infatti, è stata talvolta valutata dalla giurisprudenza come requisito importante ai fini dell'esclusione del reato di bancarotta fraudolenta documentale. L'inosservanza delle suddette regole, invero, rende le scritture irregolari e, per la dottrina commercialista, altresì giuridicamente irrilevanti (Note).
Le formalità e cautele di cui si discorre sono di un duplice ordine: formalità estrinseche , attinenti all'esteriorità dei registri in cui le annotazioni devono essere fatte, e formalità intrinseche , inerenti invece al modo in cui le annotazioni devono essere compiute (Note). Le formalità estrinseche sono dettate esplicitamente e sono obbligatorie per il libro giornale e per il libro degli inventari. Con riguardo alle modalità di tenuta estrinseche, si suole fare riferimento all'art. 2215 c.c., secondo cui il libro contabile, prima di essere messo in uso, deve essere numerato progressivamente in ogni pagina e, qualora sia previsto l'obbligo della bollatura e della vidimazione, deve essere bollato in ciascun foglio.
Le regole formali, tuttavia, sono state progressivamente ridotte, anche per agevolare la tenuta della contabilità con procedure informatiche, e in un'ottica di semplificazione degli adempimenti, eliminando alcune incombenze a carico delle aziende (Note). Infatti, l'attuale disciplina, dopo aver dettato disposizioni di carattere generale, prescrive che, in particolare, il libro giornale (Note) e il libro degli inventari (Note) devono soltanto essere numerati progressivamente, su ogni pagina, prima di essere posti in uso, mentre sono state soppresse dapprima la vidimazione periodica annuale (Note), e, di recente, anche l'obbligo della bollatura, foglio per foglio, da parte dell'ufficio del registro delle imprese o di un notaio (Note). L'art. 8 della legge 383 del 2001 ha disposto, infatti, la soppressione dell'obbligo della bollatura e della vidimazione iniziale del libro giornale e del libro degli inventari. Restano esclusi da tale disposizione i libri sociali previsti dall'art. 2421 c.c. (Note) che, oltretutto, secondo una parte dei cultori di questa materia, non costituiscono oggetto materiale del reato di bancarotta fraudolenta documentale. Gli interventi normativi, dunque, hanno principalmente interessato la disciplina delle formalità estrinseche di tenuta dei libri contabili (Note).
Le formalità intrinseche, viceversa, riguardano più da vicino i criteri da seguire nella tenuta della contabilità. L'art. 2219 c.c., infatti, prescrive che tutte le scritture contabili debbano essere redatte secondo le norme di una ordinata contabilità e, in particolare, senza spazi in bianco, senza interlinee, trasporti in margine o abrasioni (Note) e, se necessaria qualche cancellazione, in modo che le parole cancellate restino leggibili (Note).
Il principio generale è che, pur non imponendosi un dato sistema contabile, le scritture siano tenute ordinatamente e secondo i criteri del sistema di contabilità prescelto (Note). Si esige, cioè, non soltanto la regolarità formale, ma anche la regolarità sostanziale, “poiché non devono esserci discordanze tra le risultanze delle varie scritturazioni e non deve farsi ricorso ad operazioni artificiose per far quadrare le varie scritture” (Note).
Così riassunti i criteri cui un imprenditore deve attenersi nella redazione delle scritture e ai fini di una tenuta corretta della contabilità, anche alla luce di alcune modifiche normative abbastanza recenti, risulta necessario chiarire quali riflessi, in chiave penalistico-fallimentare, possa avere l'utilizzo di criteri scorretti nella compilazione delle scritture contabili (Note).
Le pronunce giurisprudenziali che è possibile ravvisare sul punto ritengono che l'adozione di criteri scorretti (Note), ossia non corrispondenti ai principi di tecnica contabile, nella redazione della documentazione e dei bilanci societari, attiene alla condotta materiale del delitto di bancarotta fraudolenta documentale (Note). I criteri di redazione, in altri termini, sarebbero in sé validi, in quanto correttamente utilizzati. L'uso di criteri scorretti ostacola la possibilità di una chiara ricostruzione del patrimonio dell'impresa e, dunque, non rispecchia la realtà delle operazioni economiche e finanziarie effettivamente realizzate, con gravi rischi per gli interessi dei creditori, che la fattispecie in esame tende a proteggere. Si aggiunge che è proprio a partire da tale condotta che va poi accertato l'elemento soggettivo degli organi amministrativi responsabili, non potendosi certo escludere a priori che l'adozione di principi contabili scorretti confermi la presenza, nel soggetto, dell'elemento psicologico del dolo (Note).
Un simile indirizzo, peraltro, suscita delle perplessità in dottrina. Anzitutto, in queste pronunce non è talvolta dato di riscontrare a quale condotta materiale del delitto di bancarotta fraudolenta documentale sia da ricondurre l'adozione dei criteri scorretti nella redazione della documentazione e dei bilanci (Note). Inoltre, non si riuscirebbe a capire, sotto il profilo dell'elemento psicologico del reato, come dalla “scorrettezza” dei criteri contabili adottati, che sembrerebbe piuttosto evocare la nozione di colpa, si possa dedurre, secondo il giudice di legittimità, la sussistenza del dolo specifico richiesto ai fini dell'integrazione del delitto di bancarotta in esame. Tale conclusione sarebbe, secondo questa dottrina, incongrua (Note).
Tali pronunce risalgono al periodo in cui la vidimazione delle scritture era ancora obbligatoria per l'imprenditore (Note), e l'omesso adempimento di tale obbligo era considerato rilevante perché poteva offrire all'agente la possibilità di alterare la regolare tenuta della contabilità. In conseguenza di ciò, si riteneva di dover sanzionare tale condotta quale ipotesi di bancarotta fraudolenta documentale, proprio per evitare il pericolo di eventuali alterazioni ed occultamenti di rilevanti elementi del patrimonio (Note). In effetti, la fattispecie criminosa si perfeziona allorquando il documento non sia conforme a verità, e per verificare la congruenza al vero è necessario anche vagliare l'autenticità e la correttezza nella redazione dei bilanci. Pertanto, con più specifico riferimento al bilancio, la nuova formulazione degli artt. 2423 ss. c.c. avrebbe il merito di offrire dei criteri di redazione della contabilità che siano più certi e sicuri; vincolando, cioè, la compilazione del bilancio a criteri rigidi e schematici, “si tende ad evitare il rischio di bilanci non veritieri nella sostanza, anche se formalmente conformi ai principi di redazione, e si ottiene lo scopo di facilitarne il vaglio e il controllo sostanziale” (Note).
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Note
(Note) Il piccolo imprenditore, infatti, non ha l'obbligo di tenere le scritture contabili. Così dispone il terzo comma dell'art. 2214.
(Note) Cfr. PEDRAZZI, in Aa.Vv., Manuale di diritto penale dell'impresa , Bologna, 2003, p.137.
(Note) Cfr., in giurisprudenza, Cass., Sez. V, 1 ottobre 1998, in Riv. trim. dir. pen. ec ., 1999, p. 1210, secondo cui, appunto, l'imprenditore che esercita un'attività commerciale è obbligato alla regolare tenuta dei libri e delle scritture contabili nella propria azienda.
(Note) Cfr. FORTUNATO, Contabilità e procedure concorsuali , in Giur. Comm ., 1998, p. 524.
(Note)Ibidem .
(Note) Così, infatti, GUIDA, Le scritture contabili e le indagini penali , in Riv. Pen. Ec ., 1995, p. 108. Il più ampio e significativo corpo di norme giuridiche in materia di scritture contabili è costituito, come si dirà più ampiamente, dagli artt. 2214 ss. c.c.
(Note) Cfr. CAMPOBASSO, Manuale di diritto commerciale , Torino, 2004, p. 50; così anche FERRI, Scritture contabili , in Enc. Dir ., vol. XLI, Milano, 1989, p. 818. Cfr. anche COCCO, Nota introduttiva agli artt. 216- 237 , in Palazzo-Paliero, Commentario breve alle leggi penali complementari , Padova, 2003, p. 904, secondo cui, appunto, le scritture contabili sono i documenti contenenti la rappresentazione, in termini quantitativo-monetari, della situazione patrimoniale e del movimento degli affari.
(Note) Cfr. FERRI, op. cit., p. 819, e PEDRAZZI, in Pedrazzi-Sgubbi, Reati commessi dal fallito . Reati commessi da persone diverse dal fallito , in Commentario Scialoja-Branca , Bologna-Roma, 1995, p. 93. Cfr. anche GUIDA, op. loc. cit., e p. 109, ove si parla dei problemi tecnici di interpretazione delle scritture contabili, scaturenti dalle carenze tecniche dell'operatore giuridico, che avverte un notevole disagio nel valutare le scritture contabili e tutta l'attività economica d'impresa, in generale. Spesso si ricorre, pertanto, ad un esperto del settore. Si tenga poi presente che le scritture contabili sono disciplinate anche dalla legislazione tributaria secondo criteri che solo in parte coincidono con quelli fissati dal codice civile, sia per quanto riguarda i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, sia per quanto riguarda le scritture contabili obbligatorie. Così, ad esempio, nella legislazione tributaria l'obbligo di tenuta delle scritture contabili è esteso anche a soggetti che non sono imprenditori, quali, ad esempio, i liberi professionisti. In quest'ultimo senso, CAMPOBASSO, op. loc. cit.
(Note) In tal senso, GUIDA, op. cit., p. 108.
La norma in esame contempla, infatti, sia i libri che le scritture contabili.
(Note) Cfr. COCCO, op. cit., p. 904.
(Note) In senso parzialmente difforme, tuttavia, si afferma che le scritture contabili hanno anche una funzione di controllo esterno, a garanzia degli interessi dei terzi, garanzia che nel reato in esame assume un ruolo decisivo. Così COCCO, op. cit., p. 904. Il FERRI, op. cit., p. 819, afferma invece che solo in via eccezionale la contabilità assume una rilevanza esterna, in quanto permette di ricostruire i rapporti intercorsi tra l'imprenditore e i terzi, per accertare la consistenza del patrimonio.
(Note) Cfr. FERRI, op. loc. cit. Cfr. anche GUIDA, op. loc. cit., secondo cui le scritture in esame sono utili per consentire la conoscenza dell'evoluzione della vita dell'impresa. Non sarebbe però possibile una rilevazione di tipo qualitativo, anziché numerico, “tranne la possibilità di riduzione della qualità ad espressione quantitativa, suscettibile di accrescimento o di diminuzione, con la conseguenza che, solo a seguito e per effetto di tale riduzione, la rilevazione stessa diviene scrittura contabile”.
(Note) Cfr. LA MONICA, I reati fallimentari , Milano, 1999, p. 343, secondo cui, appunto, le scritture contabili, così come regolate dal legislatore, assolvono essenzialmente a una funzione di organizzazione dell'impresa.
(Note) Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 51.
(Note) Cfr., poi, FORTUNATO, op. cit., p. 525, secondo cui di rilevanza giuridica della contabilità rispetto alle procedure concorsuali è possibile discutere in un triplice senso: come rilevanza che assume la contabilità dell'imprenditore ai fini dell'accesso alle procedure concorsuali; come obblighi contabili che l'imprenditore è tenuto eventualmente ad assolvere nel corso di una procedura concorsuale, e come obblighi di contabilità che incombono sugli organi della procedura.
(Note) Cfr. PEDRAZZI, in Aa.Vv., op. cit., p. 137.
(Note) In questo senso, PEDRAZZI, op. ult. cit., p. 138. Si aggiunge che una contabilità correttamente tenuta consente, oltre alla ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari, di far conoscere eventuali condotte illecite tenute dall'imprenditore, quali una bancarotta patrimoniale, reati tributari, contro il patrimonio o contro la p.a., dei quali, dunque, finisce per agevolare la repressione. Si noti il FERRI, op. cit., p. 824, secondo cui l'art. 2214 non commina invece una sanzione generale e diretta per l'inosservanza degli obblighi relativi alla tenuta della contabilità. La violazione di questi obblighi importa soltanto delle sanzioni indirette ed eventuali, le quali trovano applicazione nelle ipotesi in cui le scritture contabili assumano una rilevanza esterna. Ciò avviene, appunto, nei casi di bancarotta documentale, semplice e fraudolenta. D'altra parte, secondo l'Autore, anche quando la tenuta della contabilità assume rilevanza nei confronti dei terzi, l'inosservanza dell'obbligo da parte dell'imprenditore non importa una violazione della sfera giuridica altrui e una responsabilità a norma dell'art. 2043 c.c. A quest'ultimo riguardo, si veda LA MONICA, op. cit., p. 342, secondo cui l'art. 2214 c.c. non sarebbe una lex imperfecta solo per il fatto che non sanziona l'inosservanza dell'obbligo di tenuta delle scritture contabili. Una legge, infatti, non è perfetta o imperfetta solo in relazione alla immediata o non immediata reperibilità del nucleo sanzionatorio, bensì in relazione alla politica legislativa ed alla tecnica legislativa. La sanzione può infatti rinvenirsi tramite una corretta esegesi della norma. L'omessa previsione sanzionatoria ben può giustificarsi, in questo senso, con la funzione attribuita dal legislatore al precetto.
Come dimostra, del resto, l'obbligo per il fallito, previsto dall'art. 16 l . fall., di depositare le scritture contabili presso la cancelleria del tribunale.
(Note) Già storicamente, con l'Ordinanza di Luigi XIV del 1673 (si veda Cap. I), l'obbligo di contabilità, pur nella sua scarna regolamentazione, veniva introdotto al fine di rendere più agevole la ricostruzione delle operazioni mercantili in caso di dissesto per bancarotta, a tutela dei creditori e per stabilire l'ordine e la fiducia nel commercio. Dunque, un interesse punitivo dell'imprenditore insolvente, e alla promozione delle attività economiche. Cfr. FORTUNATO, op. cit., p. 525. Si fa notare, per contro, come la tenuta della contabilità sia attuata essenzialmente nell'interesse dell'imprenditore, e ciò spiegherebbe perché in alcuni ordinamenti, quale quello inglese, non sussista un obbligo dell'imprenditore alla tenuta della contabilità. Così FERRI, op. cit., p. 819.
Infatti, secondo quest'opinione, i reati sui libri non sono puniti ex se , ma in quanto rendano possibile degli illeciti lesivi degli interessi patrimoniali dell'imprenditore.
(Note) GIULIANI BALESTRINO, La bancarotta e gli altri reati concorsuali , Milano, 1991, p. 311. Si aggiunge che, naturalmente, la garanzia documentale non riguarda tutto il patrimonio del fallito. Ai creditori è sufficiente conoscere la sorte dei beni da loro affidati all'imprenditore: è soltanto al momento del fallimento che, essendo tutto il patrimonio dell'imprenditore divenuto garanzia, sorge il diritto dei creditori a conoscere la contabilità di tutto il patrimonio. L'Autore, come si ricorderà, ritiene che la bancarotta fraudolenta documentale costituisca un'ipotesi lesiva dell'interesse dei creditori alla conoscenza del patrimonio del fallito.
(Note) Cfr. GUIDA, op. cit., p. 114. Si veda anche ivi , p. 109, ove si rammenta che le scritture contabili assumono rilievo sotto il profilo delle indagini penali in linea generale sotto due punti di vista. Anzitutto, esse possono costituire fonte di prova per tutti i reati, anche quelli comuni, al pari di ogni altra scrittura e documento, dall'altro possono venire in considerazione come oggetto materiale della condotta di una serie di reati di natura societaria o fallimentare. Nel primo caso, la rilevanza delle scritture è di carattere meramente oggettivo e contenutistico, mentre nel secondo assumono un ruolo centrale le qualificazioni soggettive dei compilatori delle scritture, trattandosi quasi sempre di reati inquadrabili nella categoria dei reati propri.
(Note) In questo senso, GUIDA, op. cit., p. 114, secondo cui il processo penale per bancarotta potrebbe definirsi il “processo dei tre bilanci”: il primo è quello che il fallito deposita ai sensi dell'art. 16 l . fall; il secondo è quello che potrebbe costruirsi sulla base delle risultanze del processo fallimentare, mentre il terzo è il bilancio penalmente rilevante, che mira ad essere costruito dal processo fallimentare.
(Note) NUVOLONE, Reati in materia di fallimento , in Enc. Dir ., vol. XVI, Milano, 1967, p. 487.
(Note) NUVOLONE, Il diritto penale del fallimento e delle altre procedure concorsuali , Milano, 1955, p. 255. Si aggiunge che, in quanto sopra precisato, è corretto intravedere un precetto di fondo che impone all'imprenditore l'obbligo di una documentazione veritiera. Sulle regole formali che devono essere rispettate per una corretta tenuta della contabilità, e ai fini dell'esclusione del reato in esame, cfr. infra , par. 5.
(Note) La dottrina precisa, però, che l'imprenditore che non tiene regolarmente le scritture contabili non può utilizzarle come mezzo di prova a suo favore (oltre ad essere assoggettato, come ormai noto, alla sanzione per eventuali fatti di bancarotta documentale). Cfr., a riguardo, CAMPOBASSO, op. cit., p. 53. Contrario a quanto suesposto, infatti, è il LA MONICA, op. cit., p. 344, secondo il quale, perché sia riconosciuta efficacia probatoria alle scritture contabili, esse devono essere tenute con l'osservanza delle formalità prescritte agli artt. 2215 ss. c.c. Nel senso dell'efficacia probatoria solo quando i libri siano stati regolarmente tenuti, Cass. Civ., 8 settembre 2004, n. 18059, in Giur. Comm ., 2005, p. 580, nota di BALZOLA, il quale tratta dell'efficacia probatoria delle scritture contabili ex art. 2710 c.c. nell'ambito delle procedure concorsuali.
(Note) Così dispone, infatti, l'art. 2709 c.c. A ciò si aggiunge che chi vuol trarne vantaggio non può scinderne il contenuto. Non ci si può, cioè, avvalere solo della parte a sé favorevole. Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 53. Sugli artt. 2709 e 2710, si veda, in giurisprudenza, Cass. 15 marzo 2005, n. 5582, in Il fall ., 2005, p. 1243, con più stretto riguardo, però, alla procedura di verifica dei crediti. Tali articoli riguardano, rispettivamente, l'efficacia probatoria delle scritture contabili contro l'imprenditore e tra imprenditori.
(Note) Cfr., infatti, l'art. 2710 c.c. Si veda CAMPOBASSO, op. loc. cit. Secondo questo Autore, è rimesso in ogni caso all'apprezzamento del giudice riconoscere valore probatorio alle scritture contabili. L'art. 2710, secondo LA MONICA, op. cit., p. 343, è quella che maggiormente interessa in questa sede.
(Note) Termine utilizzato da NUVOLONE, op. cit., p. 252.
(Note) NUVOLONE, op. loc. cit. Secondo l'art. 2702 c.c. la scrittura privata fa piena prova, fino a querela di falso, della provenienza delle dichiarazioni da chi l'ha sottoscritta, se colui contro il quale la scrittura è prodotta ne riconosce la sottoscrizione, ovvero se questa è legalmente considerata come riconosciuta.
(Note) NUVOLONE, op. cit., p. 252. L'Autore aggiunge che anche le norme del codice di procedura civile in tema di procedimento ingiuntivo assegnano una funzione, persino più ampia, di prova alle scritture contabili dell'imprenditore commerciale. Ai sensi dell'art. 634 c.p.c., infatti, le scritture sono considerate prove scritte idonee anche nei confronti di persone che non esercitino attività imprenditoriale. In quest'ultimo senso, e anche per quanto detto nel testo, si veda LA MONICA, op. cit., p. 344. Fanno prova, inoltre, gli estratti autentici delle scritture contabili prescritte dalle leggi tributarie, quando siano tenute con l'osservanza delle norme stabilite per dette scritture. “In sostanza, mentre a norma del codice civile i libri e le scritture contabili fanno prova contro l'imprenditore e possono far prova tra imprenditori, qui vige il principio per cui le scritture contabili sono prova idonea del credito nei confronti dei terzi non commercianti”. Così, di nuovo, NUVOLONE, op. cit., p. 253.
(Note) Il pensiero appartiene al LA MONICA, op. cit., p. 344. In questo senso, dunque, secondo l'Autore, sarebbe solo parzialmente giusto il pensiero dell'Antolisei secondo il quale la previsione criminosa in esame “non farebbe che sanzionare penalmente la violazione degli obblighi che sono imposti agli imprenditori per la tenuta e la conservazione dei libri di commercio”. Secondo il La Monica, se si accettasse una simile teoria, si perverrebbe all'assurdo esito di vedere penalmente sanzionato anche un obbligo che non c'è, vale a dire quello relativo alla tenuta delle scritture contabili facoltative.
(Note) Cass., Sez. V, 10 maggio 1993, in Riv. pen. ec ., 1995, p. 65, nota di CORCIULO. Contra , Cass. Civ., 8 settembre 2004, n. 18059, in Giur. Comm ., 2005, p. 580, secondo cui l'art. 2710 attribuisce valore di prova indiziaria alle scritture contabili.
(Note) Valore di prova, oltretutto, sia a favore che contro l'imprenditore. Cfr. i summenzionati artt. 2709 e 2710 c.c. Per quanto appena detto, si veda LA MONICA, op. loc. cit.
Si pensi ad una falsificazione grossolana e facilmente riconoscibile. Così PAGLIARO, Il delitto di bancarotta , Palermo, 1957, p. 114.
(Note) Così esordisce il LA MONICA, op. cit., p. 341, sull'argomento. Cfr anche SANTORIELLO, I reati di bancarotta , Torino, 2000, p. 107, secondo cui per l'individuazione dei libri rilevanti per la sussistenza di questa figura criminosa, il primo riferimento è agli artt. 2214 ss. c.c., per cui sono sicuramente oggetto del reato in parola i libri specificamente richiamati dal codice civile.
(Note) Cfr. LA MONICA, op. loc. cit. Nello stesso senso, CAMPOBASSO, op. cit., p. 51.
(Note) Così dispone, infatti, il secondo comma della norma. Cfr. LA MONICA, op. loc. cit., secondo cui, allora, più che di dicotomia tra scritture obbligatorie e scritture facoltative, dovrebbe parlarsi di scritture obbligatorie nominate, obbligatorie ma non nominate (si pensi al libro mastro, obbligatorio in base alle caratteristiche dell'azienda, ma non esplicitamente contemplato dalla norma), e facoltative. Precedentemente, invece, sotto la vigenza del codice di commercio del 1882, la legge intendeva riferirsi solamente ad alcuni e specifici libri obbligatori. Detto codice era improntato, cioè, ad un sistema rigido, mentre oggi la legge parla di libri e altre scritture contabili, adottando, così, un sistema misto. Così anche FERRI, op. cit., p. 820, il quale precisa che, anche se la legge non precisa quali siano le altre scritture richieste dalla dimensione e della natura dell'impresa, l'imprenditore, ovviamente, non è assolutamente libero nelle sue determinazioni. Valgono i principi contabili elaborati dalla dottrina aziendalistica per una tenuta corretta della contabilità. Per la distinzione tra scritture obbligatorie e facoltative, si veda nel testo. Cfr., per quanto appena detto sul vecchio codice di commercio, anche PUNZO, Il delitto di bancarotta , Torino, 1953, p. 165, il quale precisa che anche le altre scritture richieste dalla natura e dalle dimensioni dell'impresa sono obbligatorie, giacché la legge afferma che l'imprenditore “ deve altresì tenere…”
(Note) Cfr., per tutti, ANTOLISEI, Manuale di diritto penale. Leggi complementari. Reati fallimentari , Milano, 2001, p. 78.
(Note) Cfr., però, NUVOLONE, Il diritto penale , cit., p. 259, nota 13, secondo cui il riferimento al concetto di utilità appare troppo generico, in quanto “il diritto penale tutela l'efficacia probatoria e non la semplice utilità”. Contra , LA MONICA, op. cit., p. 340, secondo cui nella procedura concorsuale i libri contabili vengono in evidenza “più che come prove di una realtà, come strumenti per la ricostruzione di una realtà”.
ANTOLISEI, op. loc. cit. Nello stesso senso, PAGLIARO, op. cit., p. 113. Cfr. anche LA MONICA, op. cit., p. 339.
(Note) LA MONICA, op. cit., p. 339. Il quesito, dunque, non andrebbe posto con riguardo alla contrapposizione tra libri obbligatori e libri facoltativi, bensì con riguardo alla distinzione tra libri e scritture necessarie o meno alla ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari. Nello stesso senso, MACCAGNO BENESSIA, Fallimento (reati fallimentari) , in Enc. Giur. Trecc ., vol. XIII, Roma, 1989, p. 9.
(Note) Testualmente, ANTOLISEI, op. cit., p. 79.
(Note) COCCO, op. cit., p. 906, il quale riassume l'orientamento suesposto.
(Note) In questo senso, ANTOLISEI, op. loc. cit., ove si aggiunge “sempre che lo stato degli affari risulti da diversi documenti”. Lo stesso discorso può valere per le scritture che abbiano carattere non definitivo, in quanto e se superate da altre posteriori. Per la possibilità di ricostruire aliunde la situazione patrimoniale, e sulla sua rilevanza, si veda infra , par. 4. Per quanto detto nel testo, si veda anche LA MONICA, op. cit., p. 340-341. Contra , BRICCHETTI, op. cit., p. 97, secondo cui la fattispecie tiene conto di qualsiasi strumento che possa consentire l'esame del movimento degli affari, quindi anche la prima nota, i brogliacci informi, la contabilità fiscalmente riservata , e così via. In quest'ultimo senso, anche PEDRAZZI, in Pedrazzi-Sgubbi, op. cit., p. 96, secondo il quale, comunque, le scritture provvisorie, quali brogliacci, quaderni di appunti e così via, perdono la loro funzione documentale una volta trascritte fedelmente nella documentazione definitiva.
(Note) Cfr. ANTOLISEI, op. cit., p. 78, e PAGLIARO, op. loc. cit. Per i dettagli concernenti le differenze relative all'oggetto materiale della bancarotta documentale semplice e fraudolenta, si veda Cap. IV, par. 5. Cfr., amplius , GIULIANI BALESTRINO, op. cit., p. 337-338.
(Note) Cfr. PUNZO, op. cit., p. 166.
(Note)Ibidem .
(Note) Così dispone, infatti, l'art. 2216 c.c. Cfr. anche CAMPOBASSO, op. cit., p. 51, il quale aggiunge che il precetto è da intendersi in senso elastico, poiché è sufficiente che le operazioni siano registrate nell'ordine in cui sono compiute e non necessariamente il giorno stesso del loro compimento. Non è altresì necessario registrare separatamente ciascuna operazione, purché le singole registrazioni riguardino operazioni omogenee compiute nella giornata (ad esempio, si può registrare l'importo complessivo delle merci vendute in un giorno). Il libro giornale può anche essere articolato in libri parziali in relazione alle articolazioni dell'impresa. In questo senso, anche COCCO, op. cit., p. 905.
(Note) Si veda, infatti, l'art. 2217 c.c. Così CAMPOBASSO, op. cit., p. 52. L'inventario, poi, si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite o, meglio, col bilancio comprensivo dello stato patrimoniale e del conto economico.
(Note) Cfr. FERRI, op. cit., p. 823, secondo il quale l'inventario assume solo una rilevanza interna, tranne che in caso di dissesto, come mezzo di ricostruzione del patrimonio dell'imprenditore e come elemento di valutazione delle vicende dell'impresa e del suo operato.
(Note) La questione è controversa. La dottrina maggioritaria ritiene che si tratti di scritture obbligatorie, come risulta dalla lettera della legge. Così, ad esempio, BARTOLI, Obblighi tributari ed adempimenti , in Rassegna tributaria , 1992, p. 19. In questo senso anche PUNZO, op. loc. cit. e BRICCHETTI, in Bricchetti-Targetti, Bancarotta e reati societari , Milano, 2003, p. 96. Altri Autori, quali COCCO, op. cit., p. 905, ritengono che si tratti piuttosto di scritture relativamente obbligatorie, cioè scritture che diventano necessarie ai fini di una ordinata e intelligibile contabilità, in relazione al tipo di impresa . Si veda subito nel testo.
(Note) Per distinguerle da quelle assolutamente obbligatorie, poc'anzi delineate. Così, tra gli altri, COCCO, op. cit., p. 905. Si veda, infatti, nota precedente. Il LA MONICA, op. cit., p. 341, preferisce parlare di scritture obbligatorie, ma non nominate .
(Note) Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 52. Si noti il LA MONICA, op. cit., p. 341, che considera rientranti nel novero delle scritture contabili che qui interessano, anche una serie di scritture contabili obbligatorie, ma non nominate , quali, appunto, il libro mastro, il libro cassa, il libro magazzino e lo scadenziario. Si veda, a proposito, nota precedente.
(Note) Così COCCO, op. cit., p. 905. Secondo l'Autore, infatti, la giurisprudenza si è occupata di false fatturazioni poste in essere per diminuire fittiziamente il patrimonio.
(Note) Si noti, oggetto materiale esclusivo di questa bancarotta, poiché, come visto, nell'ipotesi semplice rientrano solo i libri prescritti dalla legge civile.
(Note) In questo senso, CAMPOBASSO, op. loc. cit., e SANTORIELLO, op. cit., p. 108. Si pensi ai registri prescritti ai fini dell'Iva, al registro dei beni ammortizzabili, al registro riepilogativo di magazzino, di cui all'art. 14 D.P.R. n. 600 del 1973, e relative modifiche. Così BRICCHETTI, op. cit., p. 96.
(Note) La questione è però controversa. Cfr. BARTOLI, Obblighi tributari , cit., p. 17. Alcuni, infatti, affermano addirittura, contrariamente a quanto suesposto, che non rientrano nella categoria delle scritture contabili quelle il cui obbligo di tenuta non è previsto dalle norme tributarie e che da esse non siano espressamente richiamate. L'Autore, poi, procede ad un'elencazione minuziosa delle specifiche scritture e registri che devono essere tenute da diversi tipi di impresa, quali le imprese bancarie e le imprese di assicurazione.
(Note) Così PEDRAZZI, in Pedrazzi-Sgubbi, op. cit., p. 95, secondo il quale la rilevanza delle scritture civilisticamente non obbligatorie (cioè, appunto, quelle rese obbligatorie dalla legislazione tributaria e previdenziale, nonché quelle imposte alle aziende di credito) va contenuta entro termini ragionevoli, poiché esse vengono in considerazione soltanto in quanto utili o necessarie ai fini ricostruttivi.
(Note) BRICCHETTI, op. cit., p. 96.
(Note) COCCO, op. loc. cit.; contra , come visto, ANTOLISEI, op. cit., p. 79.
(Note) Cfr. PEDRAZZI, in Aa.Vv., op. cit., p. 138.
(Note) BRICCHETTI, op. cit., p. 97; a ciò si aggiunga che quando l'azione comporti la distruzione di un documento portante in sé un diritto (ad esempio, un titolo di credito), può ravvisarsi un concorso di bancarotta fraudolenta documentale e patrimoniale.
(Note) L'art. 2220, al primo comma, così recita: “le scritture devono essere conservate per dieci anni dalla data dell'ultima registrazione”. L'obbligo di conservare le scritture contabili è una conseguenza logica dell'obbligo di tenuta. Il termine di dieci anni, peraltro, corrisponde al termine della prescrizione ordinaria: dunque, l'obbligo di conservazione delle scritture è strettamente connesso all'efficacia probatoria che è ad esse riconosciuta sia contro l'imprenditore sia a suo favore. I dieci anni, poi, decorrono dalla data dell'ultima registrazione, cioè dal giorno in cui è stata fatta l'ultima annotazione, e il fatto che l'obbligo di conservazione sussista per un decennio non vuol dire che, decorso il decennio, venga meno l'efficacia probatoria delle scritture contabili. Fin quando le scritture esistono, sia l'imprenditore, sia i terzi, possono ad esse fare riferimento, anche se l'esistenza delle scritture, in questo caso, non potrà più essere presunta, ma dovrà essere dimostrata. L'inosservanza dell'obbligo di conservazione per il decennio importa le stesse conseguenze previste nell'ipotesi di mancata tenuta della contabilità. Cfr., per quanto qui appena detto, FERRI, op. cit., p. 825-826.
(Note) Così ANTOLISEI, op. cit., p. 79. Normalmente, infatti, i rapporti obbligatori non si estendono oltre il decennio, sicché in sede fallimentare l'indagine sulla vita dell'impresa non concerne un periodo così remoto. Così PAGLIARO, op. cit., p. 114. Cfr. anche CASAROLI, in Maffei Alberti, Commentario breve alla legge fallimentare, Padova, 1991, p. 440, secondo cui, appunto, sono punibili i fatti commessi su libri aventi registrazioni anteriori al decennio, di cui all'art. 2220 c.c., che possono, seppure eccezionalmente, rivelarsi necessari per la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari. La dottrina sembra essere uniforme sul tema. Cfr., infatti, anche CONTI, op. cit., p. 181; PUNZO, op. cit., p. 166, e LA MONICA, op. cit., p. 340.
(Note) Cfr. App. Roma, 30 marzo 1957, in Giust. Pen ., 1958, II, p. 364.
(Note) Cfr., tra gli altri, CARRERI, I reati di bancarotta , Milano, 1993, p. 122.
(Note) Cfr. PAGLIARO, op. cit., p. 113.
(Note) Cfr. SANTORIELLO, op. cit., p. 107, secondo cui la questione non pone problemi di estensioni analogiche in malam partem, e la conclusione, per l'Autore, si ravvisa anche in giurisprudenza, la quale esclude la sussistenza del delitto in esame laddove i documenti contabili risultino trascritti, in ipotesi, su nastro magnetico.
(Note) Cfr. BRICCHETTI, op. cit., p. 98. Cfr., più ampiamente, anche PEDRAZZI, in Pedrazzi-Sgubbi, op. cit., p. 94.
(Note) Cfr. PATTI, Informatica e nuovi documenti , in Diritto della banca e del mercato finanziario , 1997, p. 200. L'Autore aggiunge che il legislatore del 1942, per ovvi motivi, non avrebbe potuto tenere conto di alcuni moderni strumenti di trasmissione delle dichiarazioni; tuttavia, le norme si presentano abbastanza elastiche, tali da rendere possibile l'individuazione della norma da applicare per disciplinare anche i mezzi di prova non disponibili al momento della codificazione. L'Autore pone poi l'accento sui numerosi problemi nascenti dalla mancanza di sottoscrizione, soffermandosi sulla c.d. firma digitale. Si noti poi, a livello più generale, che lo sviluppo della moderna tecnologia informatica ha permesso l'accrescersi di fattispecie criminose realizzate con l'uso del computer , cioè i c.d. computer crimes . Il termine è utilizzato, per discorrerne in maniera più ampia, da ROSSI VANNINI, La criminalità informatica: le tipologie di computer crimes di cui alla L. 547/93 dirette alla tutela della riservatezza e del segreto , in Riv . trim. dir. pen. ec ., 1994, p. 427.
(Note) Cfr. PATTI, Efficacia probatoria del documento informatico , in Le nuove leggi civili commentate , Padova, 2000, p. 682 ss. che tratta dell'equiparazione legislativa del documento informatico alla scrittura privata, poiché il medesimo, sottoscritto con firma digitale, ha la stessa efficacia di scrittura privata ai sensi dell'art. 2702 c.c.
Introdotto dal d.l. 10 giugno 1994, n. 357, convertito in legge 8 agosto 1994, n. 489.
(Note) Per questa disputa, si veda ARQUILLA, Conservazione su supporti informatici, bollatura e vidimazione delle scritture contabili alla luce degli ultimi interventi legislativi , in Riv. Soc ., 1995, p. 1049. Cfr. SCHIAVANO, nota a Cass., Sez. V, 18 aprile 1995, in Riv. trim. dir. pen. ec ., 1995, p. 1425, secondo cui assume rilevanza anche il fax , che costituisce un sistema veloce e sicuro di comunicazione di notizie e documenti, e che rientrerebbe nel novero delle “lettere” che l'imprenditore è tenuto a conservare, così come i telegrammi e le fatture, ex art. 2214 c.c.
Si allude, ad esempio, alla L. 537 del 1993. Così, infatti, ARQUILLA, op. cit., p. 1052, che riassume i primi interventi legislativi a riguardo. Oggi la normativa è molto più ricca. Si veda, infatti, tra poco nel testo.
(Note) Cfr. ARQUILLA, op. loc. cit.
(Note) Ove, tra il resto, si dà la definizione di documento informatico, analogico e digitale e si esplica il processo di conservazione dei documenti informatici, oltre ad elencare una serie di requisiti che un simile documento deve possedere.
(Note) Testualmente SCOPACASA, Scritture contabili , in Corriere tributario , Milano, 2004, p. 765. Pertanto, dall'inserimento del terzo comma dell'art. 2220 c.c., sono trascorsi altri dieci anni perché si potesse avere una effettiva conservazione delle scritture su supporti informatici.
(Note)Ibidem . L'Autore pone inoltre l'accento sul nuovo concetto di documento (ormai anche digitale e informatico) e sulle questioni derivanti dalla moderna firma digitale apposta in un documento informatico.
(Note) Cfr. Cap. V, Sez. II, par. 1.
(Note) Cfr., tra gli altri, SANTORIELLO, op. cit., p. 148.
(Note) Cfr. COCCO, op. cit., p. 1008.
(Note) SANTORIELLO, op. cit., p. 174.
(Note)Ibidem , p. 175.
(Note) Così ANTOLISEI, op. cit., p. 79.
(Note) Il quale, infatti, dispone, per le società di capitali, che oltre i libri e le scritture contabili prescritti nell'art. 2214 c.c., la società deve tenere: il libro dei soci, il libro delle obbligazioni, il libro delle adunanze e delle deliberazioni delle assemblee, il libro delle adunanze e delle deliberazioni del consiglio di gestione, libro degli obbligazionisti e così via.
(Note) Cfr. BRICCHETTI, op. cit., p. 96.
(Note) In questo senso, PEDRAZZI, in Pedrazzi-Sgubbi, op. cit., p. 300; così anche CONTI, I reati fallimentari , Torino, 1991, p. 81 ss.
(Note) La tesi è patrocinata dal NUVOLONE, op. cit., p. 256 ss. Per una sintesi dei diversi orientamenti, cfr. COCCO, op. cit., p. 1008.
(Note) Oggi modificato, per potervi ricomprendere anche i libri delle adunanze dei consigli di gestione e di controllo dei sistemi monistico e dualistico. Così Cass., Sez. V, 20 ottobre 1993 (quindi ante riforma), in Riv. Trim. Dir. Pen. Ec ., 1994, p. 1156. Il caso riguardava una fattispecie di bancarotta fraudolenta documentale mediante falsificazione, costituita dalla formazione di un falso verbale di riunione del consiglio di amministrazione. Nello stesso senso, DI AMATO, Diritto penale dell'impresa , Milano, 2003, p. 209, secondo cui anche la falsificazione dei verbali di un consiglio di amministrazione, ove attraverso di essa si cerchi di dare legittimità ad atti di distrazione, costituisce bancarotta documentale.
(Note) Oltre che del reato di false comunicazioni sociali ex artt. 2621 e 2622 c.c. In questo senso, tra gli altri, COCCO, op. cit., p. 905.
(Note) Cfr. CORCIULO, Rilevazioni di bilancio, poste penalmente rilevanti e reati fallimentari , in Riv. pen . ec ., 1993, p. 384. Ad esso si applica, di conseguenza, la stessa disciplina giuridica che il codice di procedura penale applica ai documenti circa la loro utilizzazione a fini probatori. Esso, infatti, costituisce il punto di partenza per un'indagine in materia societaria e fallimentare.
(Note) Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 280. Cfr. Anche COCCO, op. loc. cit., e art. 2423 c.c.
(Note) Così CAMPOBASSO, op. cit., p. 280-281.
(Note) Così, infatti, COCCO, op. cit., p. 905. Cfr. art. 2423- bis , che dispone che la valutazione deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell'attività. In effetti, l'inventario è comprensivo del bilancio, ma, a differenza di quanto avviene per le società di capitali, non trova una sua specifica regolamentazione, e l'applicazione dei criteri stabiliti per i bilanci delle società per azioni è consentita solo nei limiti in cui le valutazioni possano assolvere la funzione che esse possiedono nel sistema delle società per azioni. Cfr., in questo senso, FERRI, op. cit., p. 823.
(Note) Inoltre, esso deve essere redatto nella forma a colonne secondo o schema fissato dall'art 2424 c.c. Cfr., per i dettagli, CAMPOBASSO, op. cit., p. 283 ss.
(Note) Cfr., per quanto appena detto, anche COCCO, op. cit., p. 905. Il conto economico deve essere redatto in forma espositiva scalare, con esposizione in un'unica sequenza prefissata dei componenti positivi e negativi di reddito. Cfr., infatti, art. 2425 c.c., e CAMPOBASSO, op. cit., p. 285.
(Note) Nonché sul numero dei dipendenti, sui compensi di amministratori e sindaci, sulle azioni e sugli strumenti finanziari emessi dalla società, sui finanziamenti dei soci alla società e sulle operazioni di locazione finanziaria. Per queste informazioni, si veda CAMPOBASSO, op. cit., p. 286. Si veda l'art. 2427 c.c. I contenuti dei tre documenti costitutivi del bilancio, nonché i criteri di redazione, sono elencati nel dettaglio agli artt. 2423 ss. c.c. Cfr. anche COCCO, op. cit., p. 905.
(Note) Si allude al bilancio fallimentare che il più delle volte si concretizza in un bilancio di esercizio. Il bilancio fallimentare è un documento straordinario, da compilarsi in via occasionale ed eccezionale nella vita dell'impresa, e che dovrebbe offrire agli organi fallimentari una “fotografia” aggiornata circa il patrimonio della medesima. Cfr. CORCIULO, op. cit., p. 387.
(Note) Il quale poneva l'obbligo di deposito a carico dell'imprenditore che chiedeva il proprio fallimento. Oggi anche questa norma è stata riformata dal d. lgs. 5 del 2006, ma continua a richiedere, per l'imprenditore che domandi fallimento in proprio, il deposito, presso la cancelleria del tribunale, delle scritture contabili e fiscali obbligatorie concernenti i tre esercizi precedenti ovvero l'intera esistenza dell'impresa, se questa ha avuto una minore durata. Sull'art. 220 l . fall, prima della riforma dell'art. 16, si veda Cass. 24 settembre 2004, n. 42618, in Cass. Pen ., 2006, p. 219.
(Note) Così, infatti, CORCIULO, op. cit., p. 388. Tuttavia, secondo l'Autore, in molti casi, le scritture contabili non sono indispensabili ai fini dell'indagine penale, in quanto, dalla ricostruzione del dissesto che ne fa il curatore, nonché da un'attenta analisi dello stato passivo, si possono comunque agevolmente ricavare le cause del dissesto ed eventuali fraudolente manovre di sottrazione di beni e di altre attività. In questo caso, l'omesso deposito del bilancio integrerà l'ipotesi più lieve di bancarotta semplice documentale, laddove ci si trovi di fronte ad una mera omissione formale senza che al mancato deposito siano ricollegabili ulteriori attività criminose. La dottrina, peraltro, pone l'accento sulle poste di bilancio che siano penalmente rilevanti ai fini del riscontro di una bancarotta documentale. Cfr. GUIDA, op. cit., p. 115 ss., e ancora CORCIULO, op. cit., p. 388 ss.
(Note) Cass., 25 settembre 1986, in Cass. Pen ., 1988, p. 524; si veda anche COCCO, op. cit., p. 906.
(Note) Cfr. COCCO, op. cit., p. 906. La tesi è costante in giurisprudenza, e si ravvisano numerose pronunce al riguardo.
(Note) Cfr. BRICCHETTI, op. cit., p. 98, ove si riporta un indirizzo giurisprudenziale che risolve la questione in questo senso.
(Note)Ex multis , Cass., Sez. V, 25 febbraio 1977, in Giur. Comm ., 1978, p. 859, nota di GIULIANI BALESTRINO, La contabilità non ufficiale e il reato di bancarotta , il quale asserisce che questa era la prima volta nella quale la Suprema Corte accoglieva il principio per il quale l'impossibilità di ricostruire il giro degli affari e la situazione patrimoniale dell'impresa fallita deve essere valutata in relazione a tutta la contabilità, e perciò anche alla contabilità clandestina. La pronuncia fu seguita da una serie innumerevole di sentenze a ciò conformi. Cfr., infatti, Cass., Sez. V, 17 dicembre 1982, in Cass. Pen ., 1984, p. 691, e Cass., Sez. V, 12 ottobre 1989, in Giur. Fall ., a cura di PAJARDI, 1990, p. 162.
(Note) Nel caso di specie, però, (Cass., 25 febbraio, 1977, cit.) il curatore fallimentare non aveva potuto ricostruire il patrimonio del fallito sulla base dei dati esistenti nelle registrazioni rinvenute nella sede dell'azienda, ma aveva dovuto far ricorso a fonti di documentazione esterne e non ufficiali, provenienti da banche e da agenti di cambio. Nel caso concreto, dunque, sussisteva il reato di bancarotta fraudolenta documentale, poiché la ricostruzione del patrimonio era divenuta totalmente impossibile. Più innanzi si spiegherà meglio la questione concernente le fonti esterne di documentazione.
(Note) Cfr. GIULIANI BALESTRINO, La contabilità non ufficiale , in op. cit., p. 859.
(Note) Per la riforma dell'art. 16 n. 3 l . fall., si veda meglio supra , p. 231 e nota 101.
(Note) GIULIANI BALESTRINO, op. ult. cit., p. 860; infatti, “affermare che chi commette due distinti reati, su scritture diverse, con due distinti atti di volontà, va equiparato a chi ha compiuto un solo reato e poi si è trovato nell'impossibilità di adempiere all'ordine di deposito per mancanza delle scritture contabili che avrebbe dovuto tenere è evidentemente illogico”. A ciò l'Autore aggiunge che, vista la sempre maggiore complessità della contabilità d'impresa, impresa che da individuale sta divenendo sempre più spesso “societaria”, l'ordine di deposito, di cui sopra, talvolta non è più “unico”, poiché nei processi per bancarotta la consegna della contabilità di frequente risulta graduale, e ben può considerarsi rilevante e punibile ex art. 220 anche il rifiuto a consegnare la contabilità clandestina e irregolare, che venga richiesta dal tribunale al fallito durante la procedura fallimentare. La legge, d'altronde, si limita a prescrivere il deposito di bilanci e altre scritture contabili, senza distinguere tra documenti leciti e illeciti. È logico, comunque, che inizialmente venga consegnata la contabilità ufficiale, e poi vengano compiute le necessarie integrazioni. L'obbligo di deposito successivo, infatti, altro non è che una specificazione del contenuto dell'ordine originario. Simili assunti, secondo l'Autore, avrebbero dei riflessi sulla distinzione tra la bancarotta documentale fraudolenta e semplice, nonché sulle affinità tra bancarotta fraudolenta contabile e patrimoniale.
Sulla configurabilità del reato previsto dall'art. 220 l . fall., si veda, più in generale e di recente, Cass., Sez. V, 24 settembre 2004, n. 42618, cit.
(Note) Cass., Sez. V, 22 gennaio 1992, in Cass. Pen ., 1992, p. 2198, nota di CARRERI, Arriva il dolo specifico nella bancarotta fraudolenta documentale.
(Note) Come si era già precisato in precedenza: cfr. cap. VI, par. 4.
(Note) Cfr., tra gli altri, BRICCHETTI, op. cit., p. 91.
(Note) Così Cass., 25 febbraio 1977, cit.
(Note) Cfr. COCCO, op. cit., p. 906.
(Note) Cfr. CARRERI, I reati , cit., p. 126. Nel senso di cui sopra, si veda, Cass., Sez. V, 25 settembre 1986, cit. Cfr., però, BRICCHETTI, op. cit., p. 88, che riassume un orientamento giurisprudenziale secondo il quale non ricorre la bancarotta fraudolenta per distruzione di libri e scritture qualora i relativi dati siano inseriti in un nastro magnetico elettronico non decodificabile per mancato reperimento della chiave di lettura e dai rimanenti documenti possa desumersi l'insussistenza del reato.
Cass., Sez. V, 28 ottobre 1997, in Giust. Pen ., 1998, c. 582. E' sufficiente, dunque, per potersi escludere il reato in esame, che si possa far ricorso ad altri dati interni, anche non ufficiali, ma pur sempre provenienti dal fallito, laddove, invece, una documentazione esterna non può permettere l'esatta ricostruzione degli affari dell'impresa. Nel senso della non necessità di far capo a fonti di documentazione esterne, Cass., Sez. V, 25 novembre 1983, in Cass. Pen ., 1985, p. 484. In dottrina, si veda PAJARDI, Manuale di diritto fallimentare , Milano, 1993, p. 966. Si veda anche subito nel testo.
(Note) In questo senso, anche Cass., Sez. V, 25 novembre 1983, cit. Cfr. anche Cass., Sez. V, 5 maggio 1983, in Giust. Pen ., 1984, c. 82: “non sussiste il reato di bancarotta fraudolenta documentale allorquando la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari non abbia richiesto un'indagine particolarmente laboriosa o sia stata attuata col ricorso alla contabilità ufficiosa, non riprodotta in quella ufficiale, e a documenti e dati provenienti dal fallito, sempre che l'indagine abbia condotto ad accertamenti sicuri e completi e non sia stato necessario far capo a fonti di documentazioni esterne , pubbliche o private”. Anche in questo caso si trattava di un'ipotesi di tenuta caotica di scritture, e non di un'ipotesi di bancarotta documentale specifica. L'elemento oggettivo del fatto di bancarotta in esame in tanto può sussistere in quanto sia stato reso impossibile o per lo meno assai difficile agli organi fallimentari l'accertamento delle vicende patrimoniali dell'impresa. Nel caso in esame l'andamento degli affari sociali era stato accertato tramite la copiosa documentazione contabile conservata dal soggetto, anche se estranea alle scritturazioni sui libri prescritti.
(Note) Cass., Sez. V, 4 febbraio 2000, n. 5503, in Il fall ., 2001, p. 315. La sentenza pare mettere parzialmente in discussione quanto sopra esposto.
(Note) Cfr., infatti, in tempi più risalenti, la succitata Cass., 25 febbraio 1977, nota di Giuliani Balestrino, la quale aveva sostenuto che non fossero rilevanti, ai fini dell'esclusione del reato in esame, le informazioni raccolte presso un istituto bancario, che, nel caso di specie, figurava dunque come terzo, vale a dire come fonte di documentazione esterna. Cfr., però, MANDRIOLI, Contabilità in nero e ammissibilità alle procedure concorsuali minori , in Il fall ., 2002, p. 433, ove si palesa che, secondo la giurisprudenza di merito, la ricostruzione della gestione imprenditoriale può avvenire anche in base alla contabilità “nera”, o da scritture integrate da documenti provenienti da terzi .
(Note) Testualmente PEDRAZZI, in Aa.Vv., op. cit., p. 142. Il discorso si pone, ancora, in relazione alla quarta ipotesi prevista dalla norma in esame, e con riferimento a dati e documenti provenienti dal fallito.
(Note) Così BRICCHETTI, op. cit., p. 94.
(Note) Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 53. Si aggiunge che l'imprenditore che non tiene regolarmente le scritture contabili non può utilizzarle come mezzo di prova a suo favore.
(Note) Cfr. FERRI, op. cit., p. 821.
(Note) In questo senso, BERSANI, Modifiche alla normativa in tema di vidimazione e di tenuta della contabilità , in Dir. Pen. e Proc ., 1995, p. 756.
(Note) Cfr. FERRI, op. cit. p. 822, secondo cui, appunto, il libro giornale deve anzitutto indicare giorno per giorno (anche se la dottrina meno rigorosa ritiene sufficiente che le registrazioni siano compiute nel periodo in cui i fatti registrati si sono verificati) le operazioni relative all'esercizio dell'impresa, anche se non devono essere elencate specificamente le varie operazioni; peraltro, si impone l'annotazione delle sole operazioni relative all'esercizio dell'impresa, non essendo tali, ad esempio, i prelevamenti che l'imprenditore faccia per le spese di famiglia.
Cfr. FERRI, op. loc. cit., secondo cui l'inventario, per l'imprenditore individuale, deve contenere l'indicazione delle attività e delle passività inerenti all'impresa e anche quella delle attività e delle passività alla stessa estranee, in modo che risulti integralmente la garanzia patrimoniale offerta dall'imprenditore ai suoi creditori.
Con legge 489 del 1994. Sulle modifiche in tema di vidimazione si veda, ampiamente, BERSANI, op. cit., p. 757 ss., ove si pone l'accento, in senso critico, sul fatto che lo scopo del legislatore, nel cancellare quest'obbligo, era piuttosto quello di eliminare la fattispecie in cui l'omessa tenuta di scritture contabili si considerava integrata, nella legge 516/1982, a seguito della omessa vidimazione per due anni consecutivi, riservando, per un certo periodo, la criminalizzazione solo per le scritture non bollate. (Note)
(Note) Art. 2215 c.c., nel testo introdotto dalla legge 383/2001, art. 8. Come visto, tale norma prescrive la bollatura in ogni foglio qualora sia previsto l'obbligo della bollatura e della vidimazione . Cfr. anche art. 2218, modificato dalla L. 489 del 1994. Sulla soppressione dell'obbligo di bollatura dei registri contabili obbligatori, si veda, amplius , MAZZELLA, La soppressione dell'obbligo di bollatura dei libri e dei registri contabili obbligatori , in Giur. Merito , 2002, p. 901, che analizza gli interventi per il rilancio dell'economia approvati con la predetta legge del 2001.
(Note) Cfr. MAZZELLA, op. cit., p. 902. La numerazione progressiva delle pagine resta dunque l'unico adempimento da porre in essere, e viene effettuata direttamente dal soggetto di imposta. Il che vale anche per le scritture contabili previste ai fini delle imposte dirette.
(Note) In questo senso, infatti, ARQUILLA, op. cit., p. 1054. In precedenza, invece, vigeva l'obbligo sia di bollatura iniziale che di successiva vidimazione periodica.
(Note) In effetti, si era visto come le abrasioni, se rendono illeggibili e indecifrabili le scritture, possono essere ricondotte alla condotta di distruzione delle scritture contabili , subendo dunque la pena prevista dalla fattispecie di bancarotta fraudolenta documentale.
Così dispone l'art. 2219 c.c. Cfr. CAMPOBASSO, op. cit., p. 53, e FERRI, op. cit., p. 822. La leggibilità, come visto, è importante ai fini dell'esclusione del reato di distruzione delle scritture contabili, di cui all'art. 216, comma primo, numero 2.
(Note) Si aggiunge che la discrezionalità dell'imprenditore viene meno soltanto quando ci sia una norma che imponga un determinato comportamento. Così FERRI, op. cit., p. 823. Si pensi, con riferimento al potere discrezionale, alla scelta delle annotazioni da indicare riassuntivamente nel libro giornale.
(Note) Testualmente, FERRI, op. cit., p. 822.
(Note) Si farà riferimento, nella specie, al delitto di bancarotta fraudolenta documentale, anche se la questione concerne anche la fattispecie prevista dall'art. 217, secondo comma; essa, d'altronde, punisce il fallito che ha tenuto i libri e le scritture contabili in maniera irregolare ed incompleta.
(Note) Con più specifico riferimento al bilancio, si ritiene che per utilizzo di criteri scorretti debba intendersi sia la palese violazione dei precetti statuiti negli artt. 2423 ss. c.c., sia il cattivo uso del potere discrezionale di valutazione che viene offerto al compilatore del bilancio nella allocazione di alcune poste. Nella prima ipotesi la condotta sarà facilmente individuabile, mentre nella seconda “la contestazione sarà invece più articolata e dovrà essere supportata da idonei elementi di contestazione circa la scorrettezza della valutazione e la sua incidenza sul risultato della gestione e sulla consistenza del patrimonio”. Così CORCIULO, Bancarotta fraudolenta documentale e criteri di redazione delle scritture contabili , in Riv. pen. ec ., 1995, p. 69.
(Note) Cass., 23 febbraio 1993, in Riv. trim. dir. pen. ec., 1994, p. 683; anche in Cass. Pen ., 1994, p. 1359. Nel caso di specie era stato ritenuto che l'iscrizione nell'attivo dei costi di ricerca, sviluppo e pubblicità, consentita a certe condizioni dall'art. 9 del d. lgs. 9 aprile 1991, n. 127, che ha sostituito l'art. 2426 c.c. ( ci si riferisce al testo ante-riforma del 2003 ), se attuata in maniera anomala, tale cioè da determinare utili di bilancio non corrispondenti alla reale situazione economica dell'impresa, non è ascrivibile a mera imprudenza nell'attività gestionale. Sul concetto di regolare contabilità, ma con riferimento ai presupposti per l'ammissione alle procedure concorsuali minori, si veda MANDRIOLI, Contabilità in nero , op. cit., p. 431.
Nello stesso senso di cui sopra, Cass., Sez. V, 10 maggio 1993, in Riv. pen. ec. , 1995, p. 65, nota di CORCIULO, Bancarotta fraudolenta documentale, cit., ivi , p. 68. Quest'ultima pronuncia aveva affermato che il divario di svariati miliardi tra l'ultimo bilancio della società e la ricostruzione patrimoniale effettuata dalla curatela dimostrava che la contabilità era stata tenuta in guisa da non consentire la ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari.
(Note) Cass., 10 maggio 1993, cit. Nel caso in esame, perciò, andava valutato se “il criterio di patrimonializzazione degli oneri pluriennali così come concretamente adottato dall'amministrazione della società fallita fosse doloso o addirittura dolosamente utilizzato al fine di ottenere, attraverso i bilanci presentati con risultati di esercizio positivi, utili in realtà inesistenti o comunque di fornire un'immagine della società non corrispondente a quella reale (che in tal modo veniva occultata ai creditori ed ai terzi in generale)”.
(Note) CASAROLI, nota a Cass., Sez. V, 23 febbraio, 1993, cit., in op. cit., p. 683.
(Note) CASAROLI, op. loc. cit. Sui problemi concernenti il dolo della bancarotta fraudolenta documentale e che sorgono dalle pronunce in esame, si vedano le riflessioni svolte da MONNI, nota a Cass., 23 febbraio 1993, ma in Cass. Pen ., 1994, p. 1362, e da CORCIULO, Dolo e bancarotta fraudolenta documentale: spunti di riflessione , in Riv. pen. ec ., 1995, p. 70. La questione d